Forskrift om skattemessig behandling av leie av flyttbar produksjonsinnretning på kontinentalsokkelen

DatoFOR-1998-08-18-819
DepartementFinansdepartementet
PublisertI 1998 1130 (Merknader)
Ikrafttredelse18.08.1998 med virkning fra 01.01.1997
Sist endretFOR-2015-06-30-828 fra 01.07.2015
Endrer
Gjelder forNorge
HjemmelLOV-1975-06-13-35-§3
Kunngjort
KorttittelForskrift om ligning av leie for flyttb. innretn.

Kapitteloversikt:

Hjemmel: Fastsatt av Finans- og tolldepartementet (nå Finansdepartementet) 18. august 1998 med hjemmel i lov av 13. juni 1975 nr. 35 om skattlegging av undersjøiske petroleumsforekomster m.v. § 3 bokstav i).
Endringer: Endret ved forskrifter 4 okt 2000 nr. 997, 29 juni 2007 nr. 837, 30 juni 2015 nr. 828.

I

§ 1.Forskriftens virkeområde

Skattepliktig etter petroleumsskatteloven § 5 kan kreve at leie av flyttbar produksjonsinnretning skal følge reglene i denne forskrift på de vilkårene som er angitt. Krav om ligning etter forskriften må fremsettes i leietakers selvangivelse for det år leieperioden starter, eventuelt tidligere etter § 7 annet ledd, og er bindende for hele leieperioden.

Er det flere leietakere til samme innretning, bedømmes hver av dem for seg etter forskriften.

Leietaker kan bare kreve fradrag etter denne forskrift så lenge leieforholdet varer.

0Endret ved forskrift 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000).
§ 2.Krav til innretningen

Leieavtalen må gjelde flyttbar produksjonsinnretning. Med flyttbar produksjonsinnretning forstås flyttbar innretning som benyttes til utvinning av petroleumsforekomster, og som ville kvalifisere til avskrivninger etter petroleumsskatteloven § 3 b dersom den var eiet av et selskap som er skattepliktig etter petroleumsskatteloven § 5.

Innretningen kan i leieperioden bare benyttes i virksomhet som er skattepliktig etter petroleumsskatteloven § 5. Innretningen kan ikke være eid i virksomhet som nevnt hos utleier.

§ 3.Krav til leieavtalen

Leieavtalen må inngås skriftlig for en fast periode på minst 3 år, og må være begrenset til ren utleie av innretningen. Tilleggsytelser fra utleier, f.eks. vedlikehold, må i tilfelle baseres på separat avtale.

Leieavtalen mellom partene skal dessuten inneholde en angivelse av:

-Leieperioden for leieavtalen og avtalt leiebeløp.
-Opprinnelig kostpris for innretningen på utleiers hånd, og den markedsverdi partene legger til grunn at innretningen har ved leieforholdets påbegynnelse.
-Behandlingen av påkostninger i leieperioden.
-De enkelte leietakeres deltakerandel i den utvinningstillatelse hvor innretningen skal benyttes.

Påkostninger på innretningen i leieperioden med eventuell tilhørende økning av leiebeløpene behandles ikke etter reglene i denne forskriften.

0Endret ved forskrifter 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000), 29 juni 2007 nr. 837 (fom inntektsåret 2007).
§ 4.Skattemessig fradrag for avskrivninger og friinntekt

Leietaker kan kreve skattemessig fradrag for avskrivninger etter petroleumsskatteloven § 3 b og friinntekt etter petroleumsskatteloven § 5 fjerde ledd beregnet av grunnlag som fastsatt i annet ledd.

Grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt etter første ledd fastsettes til innretningens kostpris på utleiers hånd redusert med 4 prosent lineære avskrivninger årlig fram til leieforholdet påbegynnes, herunder forholdsmessig reduserte avskrivninger for anskaffelsesåret og utleieåret. Dersom skattyter godtgjør at markedsprisen på nevnte tidspunkt ved leie av brukt innretning utvilsomt avviker fra grunnlaget etter dette ledds første punktum, skal slik markedspris i stedet legges til grunn. Dersom ligningsmyndighetene godtgjør at markedsprisen på nevnte tidspunkt ved leie av brukt innretning avviker fra grunnlaget etter dette ledds første punktum, skal slik markedspris i stedet legges til grunn.

På anmodning fra potensiell leietaker skal Oljeskattekontoret avgi bindende forhåndsuttalelse om markedspris etter annet ledd annet punktum. Dersom kravet til sannsynliggjøring er oppfylt, skal uttalelsen angi innretningens markedspris. Uttalelsen skal gjelde innretningens markedspris på avgjørelsestidspunktet. Forhåndsuttalelse som nevnt i dette ledd er bindende dersom endelig avtale om leieforholdet inngås innen to måneder etter at uttalelsen er avgitt og leietaker ikke har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger. For øvrig gjelder bestemmelsene i forskrift av 22. november 1991 nr. 752 tilsvarende så langt de passer, med unntak av §§ 2 og 3 annet og tredje ledd.

0Endret ved forskrifter 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000), 30 juni 2015 nr. 828 (i kraft 1 juli 2015).
§ 5.Skattemessig fradrag for beregnede rentekostnader

Leietaker kan årlig kreve skattemessig fradrag etter petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd for rentekostnader beregnet etter bestemmelsene nedenfor.

De fradragsberettigede rentekostnadene for inntektsåret settes lik 50 prosent av skattemessig nedskrevet verdi etter § 4 av den flyttbare produksjonsinnretningen per 31. desember i inntektsåret, multiplisert med en normrentesats. Normrentesatsen fremkommer som et gjennomsnitt av renten på statsobligasjoner med 3 års løpetid for inntektsåret og de to foregående inntektsår, med et tillegg på 1 pst.

Rentekostnadene beregnet etter foregående ledd inngår i netto finanskostnader etter petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd.

Ved anvendelsen av petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd skal et beløp som settes lik 50 prosent av skattemessig nedskrevet verdi etter § 4 av den flyttbare produksjonsinnretningen per 31. desember i inntektsåret, medregnes som rentebærende gjeld.

0Endret ved forskrifter 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000), 29 juni 2007 nr. 837 (fom inntektsåret 2007).
§ 6.Skattemessig behandling av leiebeløpene

Det samlede leiebeløpet det enkelte år fordeles på en kapitalkostnadsdel beregnet etter annet ledd og en resterende avdragsdel.

Kapitalkostnadsdelen settes til grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt etter § 4, redusert med summen av avdragsdelene av leiebeløpene beregnet etter § 6 første ledd for foregående inntektsår, multiplisert med totalavkastningskravet. Totalavkastningskravet fastsettes til normrentesatsen tillagt 4 pst. Det enkelte års kapitalkostnadsdel kan ikke settes lavere enn null, eller overstige faktisk leiekostnad.

Når denne forskriften kommer til anvendelse, gis det ikke skattemessig fradrag for leiebeløpene hos leietaker utover det som følger av forskriftens bestemmelser.

0Endret ved forskrift 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000).
§ 7.Tidspunkt for fradrag

Fradrag etter forskriften kan kreves fra og med det inntektsår innretningen overleveres leietaker eller stilles til leietakers disposisjon.

Dersom leieavtalen gjelder innretning som skal bygges eller som er under bygging, kan leietaker kreve fradrag for avskrivninger og friinntekt etter forskriften fra og med det inntektsår utgiftene er pådratt eieren, jf. petroleumsskatteloven § 3 litra b. Utgiftene må dokumenteres.

Vilkåret for fradrag etter annet ledd er at leietaker har inngått bindende leieavtale om innretningen. Av leieavtalen må det fremgå at innretningen vil bli stilt til leietakers disposisjon straks den er ferdigstilt og at den vil bli brukt i virksomhet som er skattepliktig etter petroleumsskatteloven § 5. Det kan ikke betales leie i byggeperioden.

0Tilføyd ved forskrift 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000).
§ 8.Opphør av leieforholdet

Ved opphør av leieforholdet for den enkelte leietaker, får petroleumsskatteloven § 3 f og § 5 femte ledd tilsvarende anvendelse på dennes leieobjekt.

Ved beregningen av gevinst eller tap settes inngangsverdien for innretningen lik skattemessig nedskrevet verdi etter § 4. Utgangsverdien settes lik grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt etter § 4 fratrukket summen av avdragsdelene av leiebeløpene beregnet etter § 6 fram til opphørstidspunktet for leieforholdet. Utgangsverdien settes ikke lavere enn null.

0Endret ved forskrift 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000, tidligere § 7).
§ 9.Brudd på vilkår i forskriften

Ved brudd på vilkår i denne forskrift etter at den er anvendt for leietakeren i et inntektsår, skal det gjennomføres et gevinst- og tapsoppgjør som beskrevet i § 8 annet ledd. Dette gjelder også brudd som leietaker ikke selv har herredømme over.

0Endret ved forskrift 4 okt 2000 nr. 997 (fom inntektsåret 2000, tidligere § 8).

II

Forskriften trer i kraft straks med virkning for leieavtaler inngått fra og med 1. januar 1997.

Merknader til forskrift av 18. august 1998 nr. 819 om skattemessig behandling av leie av flyttbar produksjonsinnretning på kontinentalsokkelen

Innledning

Utkast til forskrift om skattemessig behandling av leie av flyttbar produksjonsinnretning på kontinentalsokkelen ble vedlagt Ot.prp.nr.36 (1997-98). I Innst.O.nr.36 (1997-98) har finanskomitéen kommet med merknader til utkastet. Den forskrift departementet har fastsatt er i hovedsak i overensstemmelse med disse dokumenter, men det er foretatt noen mindre justeringer. Bakgrunnen for disse justeringene fremgår av merknadene til de enkelte bestemmelser.

Under arbeidet med fastsettelsen av forskriften har departementet imidlertid blitt oppmerksom på enkelte svakheter ved det forskriftsutkastet som ble vedlagt Ot.prp.nr.36 (1997-98), blant annet når det gjelder fastsettelsen av avdragsdelen av de årlige leiebetalinger, som igjen har betydning for størrelsen på det årlige rentefradraget og utgangsverdien ved opphør av leieforholdet. Dersom en ikke retter opp disse svakhetene, kan forskriften gå lenger enn forutsatt ved innføring av ordningen, ved at leie av flyttbare innretninger skattemessig sett blir mer gunstig enn eie. En har kommet til at endringsforslag som kan være ønskelige i denne sammenheng, bør sendes på høring. Departementet tar sikte på å fremlegge et høringsnotat om disse endringene høsten 1998. Virkningstidspunktet for endringene kan da evt bli fra og med inntektsåret 1998.

Ved utarbeidelsen av forskriften har en liten erfaring med hvordan markedet for flyttbare produksjonsinnretninger vil utvikle seg, og hvordan avtaler om leie av flyttbare produksjonsinnretninger faktisk vil bli utformet. Departementet vil derfor følge utviklingen i markedet og avtalene, og om nødvendig komme tilbake med endringer i forskriften for å sikre størst mulig skattemessig likestilling mellom eie og leie av flyttbare produksjonsinnretninger og likestilling med de øvrige petroleumsskattereglene.

Til § 1 Forskriftens virkeområde:

Av § 1 første ledd første punktum fremgår det at bare skattytere som er skattepliktige etter petroleumsskatteloven § 5 kan kreve at leie av flyttbar innretning skal behandles etter vilkårene i forskriften. Dette innebærer også at det er leietakeren som kan kreve at forskriften skal komme til anvendelse dersom vilkårene er oppfylt. For utleier har det ingen skattemessige konsekvenser om leieforholdet omfattes av forskriften eller ikke.

For at forskriften skal komme til anvendelse, må det for det første være inngått en avtale om leie av en flyttbar produksjonsinnretning. Om avtalen i stedet er betegnet leasing e.l. har ingen betydning. Derimot må det i utgangspunktet foreligge en avtale som etter alminnelige privatrettslige regler anses som leie. Dessuten må det ikke være særlige forhold som medfører at leietaker likevel har krav på skattemessige avskrivninger m.v., f.eks. fordi han anses som eier for skatteformål.

Leietaker må fremsette krav om ligning etter forskriften i selvangivelsen for det år leieperioden starter, jf. § 1 første ledd annet punktum. Dersom det fremsettes krav om ligning etter forskriften, er kravet bindende for hele leieperioden. Dette innebærer at leietaker ikke kan velge om leieforholdet skal behandles etter forskriften det enkelte år i leieperioden.

Av § 1 annet ledd følger det at dersom det er flere leietakere til samme innretning (rettighetshavergruppe), skal hver leietaker bedømmes for seg ved anvendelse av forskriften. Dette innebærer at den enkelte deltaker i rettighetshavergruppen kan velge om hans andel av leieforholdet skal behandles etter forskriften eller ikke.

Til § 2 Krav til innretningen:

I § 2 første ledd er objektet for leieavtalen nærmere angitt. Med flyttbar produksjonsinnretning menes for det første en innretning som benyttes til utvinning av petroleum. I normaltilfellene vil det ikke være noe problem å avgjøre om innretningen benyttes til utvinning av petroleum. For å foreta en mer presis avgrensning, er det imidlertid satt som vilkår at innretningen ville vært omfattet av reglene i petroleumsskatteloven § 3 b dersom den var eid av et særskattepliktig selskap. Virkeområdet for forskriften er på dette punkt sammenfallende med anvendelsesområdet for avskrivningsreglene i petroleumsskatteloven § 3 b, jf. § 5. Om innretningen av ulike årsaker er uvirksom i en periode, er ikke avgjørende for spørsmålet om den benyttes til utvinning (eller ville vært omfattet av petroleumsskatteloven § 3 b). Vurderingen antas i utgangspunktet å bli den samme her som ved bedømmelsen av om en innretning er tatt ut av særskattepliktig virksomhet.

Med produksjonsinnretning menes i denne sammenheng enhver innretning som ville blitt avskrevet etter petroleumsskatteloven § 3 b, med unntak av rørledninger. Dette innebærer at også f.eks. flyttbare boligplattformer og lagringsanlegg i prinsippet omfattes av forskriften. Når det gjelder enkelte typer innretninger, som flerfunksjonsskip, er avgrensningen i praksis noe uavklart.

I henhold til § 2 første ledd er det videre et vilkår at innretningen er flyttbar. Det vil her være hensiktsmessig å bygge på avgrensningen mellom faste og flyttbare innretninger i petroleumsloven, jf. bl.a. §§ 5-6 og 10-12. Denne avgrensningen er omtalt i Ot.prp.nr.43 (1995-96) s 53. Det fremgår der at en flyttbar innretning kjennetegnes ved at den er konstruert med tanke på utnyttelse av flere felt, og at innretningens tekniske utforming gjør flytting med sikte på fortsatt bruk i petroleumsvirksomhet teknisk og økonomisk påregnelig og sannsynlig. Videre fremgår det der at ett av designkravene vil være at innretningen skal kunne flyttes fra ett felt til ett annet med kun mindre modifikasjoner. Endelig fremgår det at det ikke er avgjørende om innretningen har eget fremdriftsmaskineri.

Etter § 2 annet ledd første punktum er det et vilkår at leietaker benytter innretningen i virksomhet som er skattepliktig etter petroleumsskatteloven § 5. Annen virksomhet, f.eks. fremleie av innretningen, vil ikke tilfredsstille dette vilkåret. Av annet ledd annet punktum fremgår det at innretningen i leieperioden ikke kan være eid i særskattepliktig virksomhet på utleiers hånd. Utleier vil derimot kunne kreve avskrivninger etter skattelovens alminnelige saldoregler, jf. skatteloven § 44A.

Til § 3 Krav til leieavtalen:

Etter § 3 første ledd må leieavtalen inngås skriftlig, og ha en fast varighet på minst tre år. Eventuelle opsjoner på forlengelse av avtalen medregnes ikke i de tre årene. Utøvelse av opsjon som gir rett til forlengelse regnes ikke som opphør av leieavtalen etter § 7. Ved utøvelse av opsjon skal forskriften anvendes uten noen ny valgrett for leietaker, og nedskrevet verdi etter § 4 danner grunnlag for fortsatt fradrag for avskrivninger og friinntekt, uten ny verdifastsettelse etter § 4 annet og tredje ledd.

Videre kan leieavtalen bare gjelde ren utleie av innretningen. Et tilsvarende vilkår følger av reglene for ny rederibeskatning for at utleie av innretninger på sokkelen skal kunne falle innenfor ordningen, jf. skatteloven § 51A-4 nr. 1 og nr. 3. Ved at leieavtalen bare kan gjelde ren utleie, vil vedlikehold mv måtte påhvile leietaker. Departementet legger til grunn at kostnader til vedlikehold mv vil være fradragsberettiget på leietakers hånd som driftsutgifter etter de alminnelige regler.

I første ledd annet punktum er det presisert at vilkåret om at leieavtalen bare kan gjelde ren utleie av innretning, ikke vil være til hinder for at leietaker i tillegg inngår avtale om vedlikehold mv med utleier. Slik avtale må imidlertid inngås separat, og vederlaget vil måtte behandles etter skattelovens alminnelige regler.

Både ved vurderingen av om forskriften kommer til anvendelse og ved anvendelsen av særreglene, er ligningsmyndighetene avhengig av nærmere informasjon om leieforholdet. I § 3 annet ledd er det derfor oppstilt visse krav når det gjelder opplysninger som må være angitt i leieavtalen.

Leieavtalen skal for det første inneholde en angivelse av leieperioden, samt eventuelle opsjoner på forlengelse av avtalen. Videre må det gis opplysninger om opprinnelig kostpris for innretningen på utleiers hånd, samt antatt markedsverdi for innretningen på tidspunktet for leieforholdets begynnelse. Dessuten må leieavtalen angi hvordan eventuelle påkostninger i leieperioden skal behandles av partene. Det er også oppstilt krav om at de enkelte leietakeres deltakerandel i utvinningstillatelsen og eventuelle eierandel i utleier skal oppgis i leieavtalen. Om bakgrunnen for dette vises det til merknadene til § 5 fjerde ledd.

Av § 3 tredje ledd følger det at påkostninger i leieperioden som betales av utleier, og som medfører økning i leiebeløpet, ikke skal behandles etter reglene i forskriften. Det innebærer at påkostningen ikke påvirker den fastsatte kostprisen for innretningen, samt antatt gjeld mv. Samtidig behandles ikke tilhørende økning av leiebetalingene etter bestemmelsene i forskriften, men kan utgiftsføres av oljeselskapet som driftsutgift etter de alminnelige regler i skatteloven. Hvis påkostningen derimot er lagt til grunn ved leieforholdets påbegynnelse, slik at den påvirker leiebetalingene og kan medtas ved fastsettelse av kostpris, vil den behandles etter forskriftens regler på vanlig måte.

Dersom påkostningen betales av leietaker, behandles den etter de alminnelige reglene. Det innebærer at oljeselskapet kan få fradrag for avskrivninger og friinntekt etter petroleumsskatteloven §§ 3 b og 5, dersom selskapet i skattemessig forstand anses som eier av påkostningen.

Til § 4 Skattemessig fradrag for avskrivninger og friinntekt:

Av § 4 første ledd fremgår det at leietaker kan kreve skattemessig fradrag for avskrivninger og friinntekt etter petroleumsskatteloven §§ 3 b og 5 fjerde ledd beregnet av et nærmere fastsatt grunnlag. Reglene om fastsettelse av grunnlaget følger av annet ledd.

Etter § 4 annet ledd første punktum settes grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt til opprinnelig kostpris på utleiers hånd redusert med 4 prosent lineære avskrivninger pr år, i tråd med forskrift av 8. februar 1993 nr. 95 til skatteloven § 44 B-3.

Etter annet ledd annet og tredje punktum kan grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt alternativt settes til innretningens markedspris ved påbegynnelsen av leieforholdet. Krever skattyter at markedspris skal legges til grunn, må han godtgjøre at markedsprisen utvilsomt avviker fra grunnlaget etter annet ledd første punktum, m.a.o. et skjerpet krav til sannsynliggjøring. Ligningsmyndighetene kan legge markedsprisen til grunn i de tilfeller hvor det godtgjøres med alminnelig sannsynlighetsovervekt at markedsprisen avviker fra grunnlaget etter annet ledd første punktum.

Etter tredje ledd skal Oljeskattenemnda på anmodning fra potensiell leietaker avgi bindende forhåndsuttalelse om markedspris etter annet ledd annet punktum, dvs. i de situasjoner hvor skattyter skal godtgjøre at markedsprisen på innretningen utvilsomt avviker fra sjablonverdien etter annet ledd første punktum. Ved slik forhåndsuttalelse skal nemnda legge samme krav til sannsynliggjøring til grunn som når avgjørelsen treffes som ledd i den ordinære ligningsbehandling. Kommer nemnda til at beviskravet er oppfylt, skal forhåndsuttalelsen angi hvilken markedsverdi som skal legges til grunn. Kommer nemnda derimot til at beviskravet ikke er oppfylt, skal uttalelsen bare gå ut på dette, og ikke på at sjablonverdien etter annet ledd første punktum skal legges til grunn.

En forhåndsuttalelse skal gjelde innretningens markedspris på avgjørelsestidspunktet. Det er altså ikke anledning til å anmode om forhåndsuttalelse om hva markedsprisen vil være på et gitt fremtidig tidspunkt, f.eks. tidspunktet for avtaleinngåelsen eller tidspunktet for påbegynnelsen av leieforholdet. Det er heller ikke anledning til å anmode om forhåndsuttalelse i de tilfeller som er omhandlet i annet ledd tredje punktum. Dersom partene legger den sjablonmessige kostprisen etter annet ledd første punktum til grunn, vil ligningsmyndighetene, som ledd i den ordinære ligningsbehandling, alltid ha muligheten til å sannsynliggjøre at markedsprisen var en annen.

En forhåndsuttalelse etter § 4 tredje ledd er bindende i to måneder etter at avgjørelsen er truffet. Dette betyr at endelig leieavtale om den innretning uttalelsen gjelder, herunder med hensyn til leiebeløp, leieperiode osv., må inngås innen denne fristen.

Starttidspunktet for avskrivninger og friinntekt etter forskriften settes til det året leieforholdet påbegynnes, jf. § 4 fjerde ledd. Dette tidspunktet er også avgjørende ved fastsettelse av beregningsgrunnlaget for avskrivninger og friinntekt. Leieforholdet anses påbegynt når innretningen overleveres leietaker eller eventuelt stilles til leietakers disposisjon.

Til § 5 Skattemessig fradrag for beregnede rentekostnader:

Etter § 5 første ledd kan leietaker kreve fradrag for rentekostnader beregnet etter annet til fjerde ledd, jf. nedenfor. De fradragsberettigede rentekostnadene fordeles mellom sokkel og land etter petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd. Av første ledd annet punktum følger det at den andelen av rentekostnadene som henføres til sokkeldistriktet ikke skal medtas ved anvendelsen av petroleumsskatteloven § 3 h (regelen for tynn kapitalisering). Dette må ses i sammenheng med at det i annet ledd er forutsatt en gjeldsgrad på 80 prosent, jf. nedenfor. Den andelen av rentekostnadene som etter petroleumsskatteloven § 3 d annet ledd henføres til land, er fradragsberettiget ved ligningen på vanlig måte.

Grunnlaget for beregning av rentekostnadsdelen av leiebeløpet fastsettes etter § 5 annet ledd. Grunnlaget settes til 80 prosent av grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt etter § 4, redusert med summen av avdragsdelene av leiebeløpene beregnet etter § 6 første ledd for foregående inntektsår, se eksemplet i merknaden til § 6.

I enkelte leieforhold kan det tenkes at summen av avdragsdelene av leiebeløpene overstiger 80 prosent av grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt, slik at grunnlaget for beregning av rentekostnader blir negativt. Det er ikke meningen at dette skal medføre inntektsføring av (negativt) rentebeløp. For å presisere dette, er det fastsatt i annet ledd annet punktum at grunnlaget for beregning av rentekostnader ikke skal settes lavere enn null.

Rentekostnadsdelen av leiebeløpet for inntektsåret beregnes etter § 5 tredje ledd. Av denne bestemmelsen fremgår det at rentekostnadsdelen for inntektsåret settes lik grunnlaget etter annet ledd multiplisert med en normrentesats. Normrentesatsen fastsettes av Finansdepartementet i januar året etter inntektsåret som et gjennomsnitt av renten på statsobligasjoner med 3 års løpetid for inntektsåret og de to foregående inntektsår. Ved at renten fastsettes som et gjennomsnitt av tre år, vil en allerede ved inngangen til inntektsåret kjenne to tredeler av grunnlaget for fastsettelse av normrenten.

Ifølge § 5 fjerde ledd skal det beregnede rentefradraget etter de foregående ledd reduseres dersom oljeselskapet har en eierandel, direkte eller indirekte, i utleier. Denne reduksjonen har sammenheng med den ekstra fordelen særordningen ellers ville føre til i slike tilfeller. Problemstillingen er omtalt i Ot.prp.nr.36 (1997-98) punkt 3.3.2.1.

Som følge av gjeldende regler for fordeling av renteutgifter mellom sokkel og land kan et oljeselskap som eier et rederi som driver utleie av flyttbare innretninger og leier ut innretningen til oljeselskapet oppnå «doble rentefradrag» for renteutgifter. Først vil oljeselskapet få fradrag for beregnede gjeldsrenter ved innleie av innretningen etter særordningen. Dersom investeringen i rederiselskapet er finansiert med gjeld på oljeselskapets hånd, vil oljeselskapet i tillegg kunne få fradrag for en stor andel av disse faktiske gjeldsrentene mot sokkelinntekt. Skattereglene ville i så fall i utgangspunktet klart favorisere leie fra (delvis) selveiet rederi i forhold til leie fra et uavhengig rederi. Departementet varslet i Ot.prp.nr.36 (1997-98) at en vurderte å se nærmere på problemstillingen, og om nødvendig foreslå tiltak som innebærer at oljeselskapene ikke kan få slikt «dobbelt» fradrag for gjeldsrenter.

Departementet mener det er nødvendig å begrense muligheten for «doble» rentefradrag for å oppnå større skattemessig likestilling mellom eie og leie av flyttbare produksjonsinnretninger. I stedet for å avskjære muligheten til å bruke forskriften eller ikke å gi fradrag for det beregnede rentefradraget, vil en mer fleksibel løsning være å redusere rentefradraget når oljeselskapet eier en andel i utleier. En slik løsning er lagt til grunn i forskriften § 5 fjerde ledd.

Reduksjonen i det beregnede rentefradraget bør være større jo større andel oljeselskapet eier i utleier (rederiet). Reduksjonen bør også ses i sammenheng med den deltakerandel oljeselskapet har i den utvinningstillatelse hvor innretningen benyttes. Dersom oljeselskapet har like stor andel i tillatelsen som det eier i utleier, bør hele det beregnede rentefradraget bortfalle. Oljeselskapet har da allerede hatt mulighet til å få fradrag for finansieringskostnadene knyttet til innretningen. Generelt bør det beregnede rentefradraget reduseres med en faktor som tilsvarer forholdet mellom eierandelen i utleier og deltakerandelen i utvinningstillatelsen. Dersom eierandelen i utleier er større enn deltakerandelen i tillatelsen, skal reduksjonsfaktoren likevel ikke settes høyere enn 1, dvs. at hele det beregnede rentefradraget bortfaller, men det fastsettes ikke en «beregnet renteinntekt». I de tilfeller der eierandel i utleier er lavere enn deltakerandel i tillatelsen, blir altså det reduserte rentefradraget etter fjerde ledd: 

Redusert rentefradrag etter 4. ledd = beregnet rentefradrag etter 1.-3. ledd X (1 - eierandel i utleier / deltakerandel i tillatelsen) 

Dersom oljeselskapet for eksempel eier 10 pst. i utleier og har 40 pst. i tillatelsen, vil det reduserte rentefradraget bli 75 pst. av det beregnede rentefradraget etter første til tredje ledd ifølge formelen. Det faktiske rentefradraget for en 10 pst. andel i utleier tilsvarer de resterende 25 pst. av det beregnede rentefradraget oljeselskapet kunne ha fått dersom det ikke hadde eierandel i utleier. En 10 pst. andel av de totale renteutgiftene knyttet til innretningen tilsvarer 25 pst. av renteutgiftene for oljeselskapets bruksandel på 40 pst. av utleieobjektet.

For at ligningsmyndighetene skal kunne kontrollere at fjerde ledd er riktig anvendt, må selskap som krever fradrag etter forskriften oppgi deltakerandelen i utvinningstillatelsen og den direkte og indirekte eierandel i utleier. Departementet har funnet det hensiktsmessig å kreve at disse opplysningene tas inn i leieavtalen mellom partene, jf. § 3 annet ledd.

Til § 6 Skattemessig behandling av leiebeløpene:

Av § 6 første ledd fremgår det at det samlede leiebeløpet skal fordeles på en rentekostnadsdel og en avdragsdel. Rentekostnadsdelen beregnes etter § 5 annet og tredje ledd. Avdragsdelen fremkommer ved å trekke rentekostnadsdelen fra det årlige leiebeløpet, se eksemplet nedenfor. Summen av avdragsdelene av leiebeløpene trekkes fra 80 prosent av grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt ved beregning av rentekostnader etter § 5 annet og tredje ledd.

Eksempel på beregning av rentekostnader og avdrag: 

Forutsetninger:
Beregnet kostpris:1.200
Årlig leie:100
Normrente år 1 og 2:5 prosent
Grunnlag for beregning av rentekostnader
(80 prosent av beregnet kostpris):960
 

År 1:

Rentekostnadsdel (opprinnelig grunnlag for beregning av rentekostnader multiplisert med normrenten):

960 x 0,05 = 48,0

Avdrag (årlig leie fratrukket rentekostnadsdelen år 1):

100 - 48 = 52,0 

År 2:

Rentekostnadsdel (opprinnelig grunnlag for beregning av rentekostnader fratrukket avdrag år 1, multiplisert med normrenten):

(960 - 52) x 0,05 = 45,4

Avdrag (årlig leie fratrukket rentekostnadsdelen år 2):

100 - 45,4 = 54,6 

Rent faktisk betaler oljeselskapet et leiebeløp som etter de alminnelige skattereglene ville vært fradragsberettiget som en løpende driftsutgift ved ligningen. I § 6 annet ledd er det presisert at dersom forskriften kommer til anvendelse, gis det ikke gis fradrag for leiebeløpene ut over det som følger av forskriften, dvs. fradrag for beregnede avskrivninger og friinntekt etter § 4 og fradrag for beregnede rentekostnader etter § 5.

Hos utleier behandles leiebeløpene skattemessig etter de alminnelige reglene.

Til § 7 Opphør av leieforholdet:

I § 7 første ledd slås det fast at de alminnelige reglene ved realisasjon av driftsmiddel som avskrives etter petroleumsskatteloven § 3 b, får tilsvarende anvendelse ved opphør av leieforhold etter forskriften. Dette innebærer at leietaker må inntektsføre gevinst etter reglene i petroleumsskatteloven § 3 f og friinntekt på gevinst etter petroleumsskatteloven § 5 femte ledd. Samlet sett skal dette i prinsippet innebære at leietaker skattemessig sett kommer i samme posisjon som om selskapet hadde eiet innretningen i leieperioden.

De nærmere reglene om fastsettelse av gevinsten ved opphør av leieforholdet fremgår av § 7 annet ledd. Av annet ledd første punktum følger det at inngangsverdien skal settes til innretningens skattemessige nedskrevne verdi etter § 4. Fastsettelse av utgangsverdien skjer etter annet ledd annet punktum. Utgangsverdien settes lik den beregnede kostprisen (dvs. grunnlaget for beregning av avskrivninger og friinntekt etter § 4 annet ledd) ved leieforholdets påbegynnelse fratrukket summen av de beregnede avdragsdelene av leiebetalingene i leieperioden, jf. § 6.

Det kan tenkes at summen av avdragene ved opphør av leieforholdet utgjør mer enn skattemessig nedskrevet verdi, slik at det oppstår et beregnet «tap» på leietakers hånd. Departementet antar at opphørsreglene på dette punktet bør være symmetriske, og foreslår at de alminnelige realisasjonsreglene også kommer til anvendelse ved slikt tap.

I enkelte leieforhold kan det tenkes at summen av avdragsdelene av leiebetalingene overstiger den beregnede kostpris. I slike tilfeller kunne en tenke seg at leietaker ble innrømmet fradrag for den negative utgangsverdien. Det er imidlertid på det rene at leietaker ikke har lidt noe tap ved at utgangsverdien blir negativ, og fradrag måtte sannsynligvis nektes allerede av denne grunn. For å presisere dette, er det likevel inntatt en bestemmelse i annet ledd tredje punktum om at utgangsverdien ved opphør av leieforholdet ikke skal settes lavere enn null.

Til § 8 Brudd på vilkår i forskriften:

De alminnelige reglene om realisasjon mv får også anvendelse ved brudd på ett eller flere av vilkårene etter forskriften, f.eks. ved at leietaker begynner å benytte innretningen i annen virksomhet enn særskattepliktig virksomhet (omdisponering), jf. § 2 annet ledd første punktum. Dette gjelder likevel ikke ubetinget. Dersom leietaker f.eks. foretar en omdisponering til annen bruk innen treårsfristen i § 3 første ledd, må det som utgangspunkt foretas endring av ligning for de årene leietaker har fått fradrag etter forskriften. I motsatt fall ville treårskravet i § 3 første ledd bli illusorisk, ved at partene kunne inngå leieavtale med fast varighet på tre år også i de tilfeller hvor oljeselskapet allerede ved inngåelsen av leieavtalen visste at det bare hadde bruk for innretningen i f.eks. to år. Dersom grunnen til at leieavtalen opphører eller at innretningen omdisponeres til annen bruk innen treårsfristen derimot er etterfølgende forhold, f.eks. at reservoaret viser seg å være mindre enn det ble antatt ved inngåelsen av leieavtalen, bør de alminnelige gevinstbeskatningsreglene i § 7 annet ledd komme til anvendelse.

Merknader til forskriftsendring av 4. oktober 2000 nr. 997.

Innledning

Formålet med forskriften er at leie av flyttbare produksjonsinnretninger skattemessig skal likebehandles med eie på leietakers hånd, jf. Ot.prp.nr.36 (1997-1998). Av merknadene til forskriften av 18. august 1998 nr. 819 går det frem at departementet allerede ved vedtagelsen av forskriften var oppmerksom på at det heftet enkelte svakheter ved denne. Departementet ønsket imidlertid å gjennomføre en høringsrunde før endringsforslagene ble nærmere vurdert. Endringene som nå foretas, har bakgrunn i at forskriften på visse punkter har gjort det mer gunstig å leie enn å eie en flyttbar innretning, mens den på andre punkter ikke i tilstrekkelig grad har begunstiget leiealternativet. Endringene tar derfor sikte på å skape større grad av nøytralitet i samsvar med forskriftens formål.

Ved endringen innføres det et skille mellom fradragsberettiget rentekostnad på leietakers hånd og en beregnet kapitalkostnadsdel som har betydning for beregningen av avdragsdelen av leiebeløpet. Den fradragsberettigede renten skal, som tidligere, gjenspeile et fiktivt gjeldsforhold hos leietaker. Kapitalkostnaden skal reflektere en uavhengig utleiers avkastningskrav og må derfor fastsettes som en risikojustert avkastning på hele den investerte kapitalen. Det enkelte års avdrag er lik differansen mellom leiebeløpet og beregnet kapitalkostnad, jf. § 6. Akkumulerte avdrag for tidligere år kommer til fradrag i beregningsgrunnlaget for både fradragsberettiget rente og kapitalkostnad. Det vises til merknadene til §§ 5 og 6.

Forskriften er basert på en forutsetning om at leieforholdet fører til endringer i utsatt skatt i omtrent samme omfang som et eieforhold. Den regnskapsmessige behandlingen av forskriften, herunder mht. utsatt skatt, er imidlertid uavklart. Departementet vil følge utviklingen og vurdere om de skattemessige effektene av selskapenes regnskapsmessige praksis i tilfelle gir grunnlag for å justere forskriften på dette punkt.

Til § 5:

Normrentesatsen er ment å reflektere utvinningsselskapenes reelle rentekostnader ved eie. Det er gjort et tillegg på 1 pst. til den risikofrie rentesatsen basert på statsobligasjonsrenter.

Formålet med begrensningsregelen i tredje ledd er å hindre at en leietaker som har eierandel i utleier oppnår «dobbelt» rentefradrag, dvs. både beregnet rentefradrag etter forskriften og rentefradrag for finansiering av eierandel i utleier. Slik fare for dobbelt fradrag foreligger ikke dersom den flyttbare innretningen er innleiet av utleier, og det er ikke grunn til å redusere det beregnede fradraget etter forskriften i slike tilfeller. Derfor er uttrykket «eierandel i utleier» endret til «eierandel i innretningen». Derved vil reduksjonsbrøken heller ikke komme fullt ut til anvendelse dersom utleier ikke eier innretningen alene men f.eks. sammen med et annet rederi.

Dersom reduksjonsbrøken ikke inneholder et element som er knyttet til utleieselskapets kapitalstruktur, vil brøken innebære en forutsetning om at dette selskapet er 100 pst. egenkapitalfinansiert. Det er noe tvilsomt om dette er realistisk. Samtidig er det viktig å unngå at forskriften blir for komplisert, og en har derfor valgt å ikke benytte det enkelte selskaps faktiske egenkapitalandel. I stedet er det korrigert for en sjablonmessig fastsatt egenkapitalandel på 50 pst. i utleier. Begrunnelsen for denne andelen er en antakelse om at de aktuelle utleiere vil være omfattet av rederibeskatningsreglene i skatteloven § 8-10 flg. For disse selskapene foreligger det sterke insentiver til å ha høyest mulig egenkapitalfinansiering, og i skatteloven er dette forsøkt motvirket gjennom regler om skattemessig inntektsføring dersom rederiets egenkapital overstiger 50 pst. etter en sjablonmessig beregning. Selv om rederibeskatningsreglene inneholder insentiver for å motvirke en unormalt høy egenkapitalandel i rederiselskapet, vil et oljeselskap likevel kunne se seg tjent med å finansiere et datterselskap med 100 pst. egenkapital på grunn av de ulike skattesatsene innenfor petroleumsskatteregimet og det ordinære skattesystemet. Dersom det viser seg at oljeselskapene i stor utstrekning oppretter egne datterselskaper med unormalt høy egenkapitalandel, kan det bli nødvendig å komme tilbake med endringsforslag.

Til § 6:

Fastsettelsen av avdragsdelen av det årlige leiebeløpet har betydning for størrelsen av fradragsberettigede rentekostnader for fremtidige år samt for gevinst eller tap ved opphør av leieforholdet. Avdragsdelen fremkommer som differansen mellom leiebeløpet og en beregnet kapitalkostnadsdel.

Beregningen av kapitalkostnadsdelen bør bygge på de samme vurderinger som utleier vil gjøre ved fastsettelsen av leiebeløpet. Dette innebærer at det må beregnes kapitalkostnader som reflekterer et risikojustert avkastningskrav. Størrelsen på avkastningskravet for denne type aktivitet er et vurderingsspørsmål og må ha preg av en sjablongregel. Totalavkastningskravet er fastsatt lik normrentesatsen med et tillegg på 4 prosentpoeng. Totalavkastningen skal gjenspeile den samlede investerte kapitalen. Det skal derfor beregnes kapitalkostnader på grunnlaget for avskrivning og friinntekt etter § 4 med fradrag av akkumulerte avdragsbeløp for tidligere år.

Eksempel på beregning av kapitalkostnad, avdrag og fradragsberettiget rente: 

Forutsetninger:

Beregnet kostpris:1.200
Årlig leie:  150
Normrente år 1 og 2: 7%
Totalavkastningskrav år 1 og 2:11%
 

År 1:

Kapitalkostnadsdel1.200 x 0,11 = 132,0
Avdrag150 - 132 = 18,0
Fradragsberettiget rente1.200 x 0,8 x 0,07 = 67,2
 

År 2:

Kapitalkostnadsdel(1200 - 18) x 0,11 = 130,0
Avdrag150 - 130 = 20,0
Fradragsberettiget rente(1200 - 18) x 0,8 x 0,07 = 66,2
 

Forklaring:

-Kapitalkostnadsdel = Kostpris fratrukket tidligere akkumulerte avdrag, multiplisert med totalavkastningskravet.
-Avdrag = Leiebeløp fratrukket kapitalkostnadsdelen.
-Fradragsberettiget rente = Kostpris fratrukket tidligere akkumulerte avdrag, multiplisert med gjeldsandelen og normrenten.

Til § 7:

I byggeperioden får et utvinningsselskap fradrag for avskrivninger og friinntekt etter hvert som utgiftene pådras. I samsvar med formålet om likebehandling av eie og leie bør slik rett også foreligge når det er inngått leieavtale om en innretning under bygging. Når leietaker fremsetter krav om avskrivninger og friinntekt, må eiers pådratte utgifter dokumenteres ved revisorbekreftet erklæring.

Det kan ikke betales leie i byggeperioden. Dersom forskriften skulle gis anvendelse på slik leiebetaling, ville dette kunne bidra til redusert nøytralitet mellom eie- og leiealternativet. Avdragene som skal beregnes iht. § 6 første ledd, er ment å gjenspeile årets reelle verdifall, og det må også legges til grunn at slikt verdifall ikke finner sted i byggeperioden. Leieperioden regnes fra det tidspunkt den påbegynnes etter sin hensikt, dvs. fra innretningen er overlevert eller stilt til leietakers disposisjon.

Det gis ikke rett til skattemessig fradrag for beregnede rentekostnader i utbyggingsperioden. For renter gjelder hovedregelen i bestemmelsens første ledd om at fradrag kan kreves fra og med det året innretningen er stilt til leietakers disposisjon. 

Ikrafttredelse:

Forskriften trer i kraft fra og med inntektsåret 2000. Fra dette tidspunkt får forskriften virkning også for avtaler som har vært behandlet etter forskriften for tidligere år. Det enkelte års beregnede avdragsdel av leiebeløpet legges til grunn ved senere års beregninger etter §§ 5, 6 og 8.