Forskrift om årsregnskap og årsberetning (for kommuner og fylkeskommuner)

DatoFOR-2000-12-15-1424
DepartementKommunal- og moderniseringsdepartementet
PublisertI 2000 3260 (Merknader)
Ikrafttredelse01.01.2001
Sist endretFOR-2014-12-16-1852 fra 01.01.2015
Endrer
Gjelder forNorge
HjemmelLOV-1992-09-25-107-§48
Kunngjort
Rettet22.02.2012 (vedlegg 1 og 2 kolonne 2 tabelloverskrift)
KorttittelForskrift om årsregnskap og årsberetning

Kapitteloversikt:

Hjemmel: Fastsatt av Kommunal- og regionaldepartementet (nå Kommunal- og moderniseringsdepartementet) 15. desember 2000 med hjemmel i lov av 25. september 1992 nr. 107 om kommuner og fylkeskommuner (kommuneloven) § 48 nr. 6.
Endringer: Endret ved forskrifter 9 des 2002 nr. 1863 (forskriften gjengitt i sin helhet etter endringer), 22 aug 2003 nr. 1108, 9 des 2003 nr. 1516, 15 juni 2004 nr. 906, 22 sep 2004 nr. 1305, 9 feb 2005 nr. 184, 14 des 2005 nr. 1793, 24 aug 2006 nr. 1033, 10 des 2007 nr. 1681, 20 juni 2008 nr. 1026, 10 des 2007 nr. 1681, 2 nov 2010 nr. 1397, 4 mars 2010 nr. 354, 23 nov 2011 nr. 1141, 9 nov 2011 nr. 1108, 23 nov 2011 nr. 1141, 14 juni 2012 nr. 534, 27 nov 2013 nr. 1383, 6 mai 2014 nr. 678, 16 des 2014 nr. 1852.
EØS-henvisninger: EØS-avtalen artikkel 61 (1).
Rettet: 22.02.2012 (vedlegg 1 og 2 kolonne 2 tabelloverskrift).

§ 1.Virkeområde

Denne forskriften gjelder for kommuner og fylkeskommuner, med unntak av kommunale og fylkeskommunale foretak etter kapittel 11 i kommuneloven.

Denne forskriften gjelder også for interkommunalt eller interfylkeskommunalt samarbeid etter kommuneloven § 27.

Deltakerne i interkommunalt samarbeidstiltak etablert etter kommuneloven § 27, som etter deltakernes vurdering er eget rettssubjekt, kan beslutte at samarbeidstiltaket skal fastsette årsregnskap og avgi årsberetning etter forskrift 17. desember 1999 nr. 1568 om årsbudsjett, årsregnskap og årsberetning for interkommunale selskaper. Årsregnskapet skal fastsettes etter kommunale regnskapsprinsipper. Årsregnskapet med revisjonsberetning og årsberetning skal fastsettes senest seks måneder etter regnskapsårets slutt. Deltakerne kan delegere til styret i samarbeidstiltaket å treffe beslutning både om virksomheten skal anses som eget rettssubjekt, og om den skal føre eget særregnskap. Avgjørelsen av om enheten skal anses for å være et eget rettssubjekt, og beslutningen om å føre eget særregnskap, treffes ved alminnelig flertall. Ved stemmelikhet er stemmen fra den deltakeren som har størst eierandel avgjørende. Er det likevel stemmelikhet, er stemmen til den deltaker hvor virksomheten har sitt hovedkontor avgjørende.

0Endret ved forskrifter 9 des 2003 nr. 1516 (i kraft 1 jan 2004), 9 feb 2005 nr. 184, 24 aug 2006 nr. 1033 (i kraft fom regnskapsåret 2007), 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2008).
§ 2.Bokføring

Bokføring, spesifikasjon, dokumentasjon og oppbevaring av regnskapsopplysninger skal foretas i tråd med lov 19. november 2004 nr. 73 om bokføring § 3 til § 14 og forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring kapittel 2 til 7.

Ved kontantsalg mindre enn 3G i den enkelte virksomhet gjelder likevel ikke forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring § 5-3-2 om kassaapparat mv., dersom kontantsalget skjer innenfor virksomhet som ikke er bokføringspliktig etter lov 19. november 2004 nr. 73 om bokføring § 2 annet ledd. Dokumentasjon av kontantsalg skal da foretas etter forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring § 5-4 om unntak fra kravene om dokumentasjon av kontantsalg.

Pliktig regnskapsrapportering omfatter:

-Regnskapsrapportering fastsatt med hjemmel i lov 25. september 1992 nr. 107 om kommuner og fylkeskommuner § 48 og § 49.
-Regnskapsrapportering fastsatt med hjemmel i lov 12. desember 2003 nr. 108 om kompensasjon av merverdiavgift for kommuner, fylkeskommuner mv. § 6.
-Regnskapsrapportering som nevnt i lov 19. november 2004 nr. 73 om bokføring § 3, jf. forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring § 2-1.
0Endret ved forskrifter 22 aug 2003 nr. 1108 (i kraft 1 jan 2004), 4 mars 2010 nr. 354 (i kraft 1 jan 2011).
§ 3.Årsregnskapet

Årsregnskapet skal bestå av et driftsregnskap, investeringsregnskap, balanseregnskap, økonomiske oversikter og noteopplysninger.

Driftsregnskapet skal omfatte:

1.Alle løpende inntekter og innbetalinger i året.
2.Løpende inntekter og innbetalinger avsatt i tidligere regnskapsår som er anvendt i regnskapsåret.
3.Anvendelsen av midler som nevnt i nr. 1 og 2 i driftsregnskapet, herunder avsetninger av slike midler for anvendelse i senere regnskapsår og til finansiering av investeringer i årets investeringsregnskap.

Investeringsregnskapet skal omfatte:

1.Bruk av lånemidler.
2.Inntekter fra salg av anleggsmidler, og inntekter og innbetalinger knyttet til investeringsprosjekter, jf. likevel fjerde og femte ledd.
3.Øvrige inntekter og innbetalinger som ikke er løpende.
4.Inntekter og innbetalinger som nevnt under nr. 1 - 3 avsatt i tidligere regnskapsår som er anvendt i regnskapsåret.
5.Inntekter i driftsregnskapet anvendt for investeringer i årets investeringsregnskap.
6.Utlån, forskutteringer og tiltak av investeringsmessig karakter dekket inn ved inntekter og innbetalinger som nevnt under nr. 1 - 5, herunder avsetninger.
7.Øvrige finansieringstransaksjoner knyttet til utlån og forskutteringer.

Ved salg av finansielle anleggsmidler, skal en andel av salgsinntekten regnes som avkastning på innskutt kapital. Første setning kommer kun til anvendelse dersom kommunen eller fylkeskommunen har bestemmende innflytelse i selskapet. Avkastning på innskutt kapital skal regnes som løpende inntekt. Som avkastning på innskutt kapital skal regnes det beløpet kommunen eller fylkeskommunen maksimalt kunne fått i utbytte etter lov 13. juni 1997 nr. 44 om aksjeselskaper § 8-1, beregnet ved siste årsskifte før salgsdato, fratrukket utbytte utbetalt i salgsåret. Dersom kommunen eller fylkeskommunen selger kun en andel av sine finansielle anleggsmidler i selskapet, skal avkasting på innskutt kapital reduseres forholdsmessig.

Bestemmelsen i fjerde ledd kommer til anvendelse for udisponerte inntekter fra salg av finansielle anleggsmidler foretatt fra og med 1. januar 1997. Bestemmelsen i fjerde ledd kommer ikke til anvendelse for udisponerte inntekter fra salg av finansielle anleggsmidler foretatt før denne dato.

Driftsregnskapet og investeringsregnskapet skal stilles opp i henhold til vedlegg 1 og 2 til denne forskriften og vise regnskapstall på samme detaljeringsnivå som kommunestyret og fylkestinget har brukt i årsbudsjettet. Oppstillingene skal minst vise beløp for vedkommende års regnskap, opprinnelig vedtatt årsbudsjett, regulert årsbudsjett og for sist avlagte årsregnskap.

Balanseregnskapet skal vise status for kommunens og fylkeskommunens eiendeler, gjeld og egenkapital ved utgangen av regnskapsåret. Balanseregnskapet skal stilles opp i henhold til vedlegg 3 til denne forskriften. Balanseregnskapet skal minst vise beløp for sist avlagte årsregnskap i tillegg til for årets regnskap.

0Endret ved forskrifter 22 sep 2004 nr. 1305 (fom regnskapsåret 2004), 20 juni 2008 nr. 1026, 14 juni 2012 nr. 534 (i kraft 1 juli 2012), 27 nov 2013 nr. 1383 (i kraft 1 jan 2014).
§ 4.Økonomiske oversikter

De økonomiske oversiktene skal vise typer av inntekter, innbetalinger og bruk av avsetninger og utgifter, utbetalinger og avsetninger. Oversiktene skal stilles opp i henhold til vedlegg 4 og 5 til denne forskriften. Oversiktene skal minst vise beløp for sist avlagte årsregnskap i tillegg til for årets regnskap.

I de økonomiske oversiktene er brutto driftsresultat lik eksterne driftsinntekter fratrukket eksterne driftsutgifter og avskrivninger. Netto driftsresultat er lik brutto driftsresultat tillagt netto eksterne finanstransaksjoner og motpost avskrivninger. Regnskapsmessig merforbruk/mindreforbruk er lik netto driftsresultat fratrukket avsetninger og tillagt bruk av avsetninger.

§ 5.Noter til årsregnskapet

I årsregnskapet skal gis følgende tilleggsopplysninger i noter, med tydelig henvisning til hvilke elementer i årsregnskapet de knytter seg til:

1.Det skal gis en spesifikasjon av endring i arbeidskapital i regnskapsåret.
2.Det skal gis en redegjørelse for kommunens eller fylkeskommunens pensjonsforpliktelser, jf. § 13.
3.Det skal gis en oversikt over kommunens eller fylkeskommunens garantiansvar ved utgangen av regnskapsåret. Det skal opplyses om summen av kommunens eller fylkeskommunens garantiansvar, samt hvem de enkelte garantiene er stilt overfor og når garantiansvaret utløper.
4.For fordringer, langsiktig gjeld og kortsiktig gjeld skal angis det samlede beløp som gjelder krav på eller gjeld til kommunale og fylkeskommunale foretak etter kommuneloven kapittel 11, interkommunalt eller interfylkeskommunalt samarbeid etter kommuneloven § 27 med eget særregnskap og samkommuner etter kommuneloven kapittel 5B.
5.Aksjer og andeler i selskaper som er ført opp som anleggsmidler skal spesifiseres etter selskap. Det skal opplyses om balanseført verdi, eventuell markedsverdi og eierandel i hvert selskap.
6.Det skal gis en spesifikasjon over samlede avsetninger og bruk av avsetninger i regnskapsåret, både for kommunen og fylkeskommunen samlet og for den enkelte fondstype.
7.Det skal gis en sammenfattende oversikt over transaksjoner som er ført mot kapitalkontoen i løpet av regnskapsåret.
8.Ved salg av finansielle anleggsmidler der en andel av salgsinntekten er regnet som avkastning på innskutt kapital og løpende inntekt, skal beregningen av avkastning på innskutt kapital dokumenteres. Dette gjelder også ved omklassifisering av midler etter § 3 femte ledd.
9.Fylkeskommuner som har skoler som tilbyr maritime og offshorerelaterte sikkerhetskurs i markedet i tillegg til den ordinære opplæringen, skal vise resultatoppstillinger for skolens ordinære opplæringsdel og den kommersielle kursvirksomheten. Inntekter og kostnader skal fordeles mellom de forskjellige deler av virksomheten etter konsekvent anvendte og objektivt begrunnede prinsipper på en slik måte at skolens økonomiske og organisasjonsmessige struktur gjenspeiles korrekt i de atskilte regnskaper. Prinsippene for fordeling av inntekter og kostnader skal opplyses og begrunnes, og skal være slik at den kommersielle kursvirksomheten dekker alle kostnadene knyttet til sin virksomhet, herunder alle variable kostnader og en forholdsmessig andel av skolenes faste kostnader.
0Endret ved forskrifter 22 sep 2004 nr. 1305 (i kraft fom regnskapsåret 2004), 14 juni 2012 nr. 534 (i kraft 1 juli 2012), 16 des 2014 nr. 1852 (i kraft 1 jan 2015).
§ 6.Lånefond

Dersom kommunen eller fylkeskommunen har lånefond, skal det settes opp og føres særskilt bevilgningsregnskap og balanseregnskap i samsvar med vedlegg 6 til denne forskriften.

§ 7.Grunnleggende regnskapsprinsipper og god kommunal regnskapsskikk

All tilgang og bruk av midler i løpet av året som vedrører kommunens og fylkeskommunens virksomhet skal fremgå av driftsregnskapet eller investeringsregnskapet. Regnskapsføring av tilgang og bruk av midler bare i balanseregnskapet skal ikke forekomme.

Alle utgifter, utbetalinger, inntekter og innbetalinger skal regnskapsføres brutto. Dette gjelder også for de interne finansieringstransaksjonene. Det skal således ikke gjøres fradrag for tilhørende inntekter til utgiftene, og heller ikke skal inntektene fremstå med fradrag for eventuelle tilhørende utgifter.

Alle kjente utgifter, utbetalinger, inntekter og innbetalinger i året skal tas med i årsregnskapet for vedkommende år, enten de er betalt eller ikke når årsregnskapet avsluttes. Dette skal likevel ikke medføre at avleggelsen av årsregnskapet må forskyves utover de frister som er bestemt, jf. § 10.

For lån skal kun den delen av lånet som faktisk er brukt i løpet av året føres i investeringsregnskapet. Den delen av lånet som ikke er brukt, registreres som memoriapost.

I den grad enkelte utgifter, utbetalinger, inntekter eller innbetalinger ikke kan fastsettes eksakt ved tidspunktet for regnskapsavleggelsen, registreres et anslått beløp i årsregnskapet for vedkommende år. Justering i henhold til eksakt beløp foretas i det påfølgende regnskapsår.

Årsregnskapet skal føres i overensstemmelse med god kommunal regnskapsskikk, både når det gjelder selve regnskapsføringen og når det gjelder den økonomiske informasjonen årsregnskapet gir.

Virkningen av endringer i regnskapsprinsipp i 2008 og senere som påvirker arbeidskapitalen skal føres direkte mot konto for prinsippendringer fra og med 2008. Virkningen av endringer i regnskapsprinsipp i 2007 og tidligere som påvirker arbeidskapitalen skal overføres til konto for prinsippendringer senest ved årsavslutningen for 2009, og opplyses om i note. Etter at prinsippendringer i 2007 og tidligere er skilt ut fra likviditetsreservens driftsdel og investeringsdel, skal resterende del av likviditetsreserven føres som bruk av likviditetsreserve og avsettes til henholdsvis disposisjonsfond og ubundet investeringsfond senest ved årsavslutningen for 2009. Dersom resterende likviditetsreserve er negativ etter at periodiseringsendringer i 2007 og tidligere er skilt ut, skal en senest ved årsavslutningen for 2009 bruke av henholdsvis disposisjonsfond og ubundet investeringsfond og avsette inntil resterende likviditetsreserve er null. Dersom beløpet for investeringsdelen er negativt, kan en alternativt finansiere dette med bruk av lån. Dersom det ikke er tilstrekkelige midler til å føre resterende likviditetsreserve til null, skal det gjenværende beløp føres mot henholdsvis regnskapsmessig merforbruk eller udekket i investeringsregnskapet senest ved årsavslutningen for 2009.

0Endret ved forskrift 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2008).
§ 8.Vurderingsregler

I balanseregnskapet er anleggsmidler eiendeler bestemt til varig eie eller bruk for kommunen eller fylkeskommunen. Andre eiendeler er omløpsmidler.

Anleggsmidler skal vurderes til anskaffelseskost. Anleggsmidler som har begrenset økonomisk levetid, skal avskrives med like store årlige beløp over levetiden til anleggsmiddelet. Følgende avskrivningsperioder skal legges til grunn:

5 år:EDB-utstyr, kontormaskiner og lignende.
10 år:Anleggsmaskiner, maskiner, inventar og utstyr, verktøy og transportmidler og lignende.
20 år:Brannbiler, parkeringsplasser, trafikklys, tekniske anlegg (VAR), renseanlegg, pumpestasjoner, forbrenningsanlegg og lignende.
40 år:Boliger, skoler, barnehager, idrettshaller, veier og ledningsnett og lignende.
50 år:Forretningsbygg, lagerbygg, administrasjonsbygg, sykehjem og andre institusjoner, kulturbygg, brannstasjoner og lignende.

Kommunen og fylkeskommunen kan legge til grunn en kortere avskrivningsperiode for det enkelte anleggsmiddel, dersom det er åpenbart at den økonomiske levetiden til anleggsmidlet er kortere enn de fastsatte avskrivningsperiodene.

Avskrivningene skal starte senest året etter at anleggsmidlet er anskaffet eller tatt i bruk av virksomheten.

Anleggsmidler skal nedskrives til virkelig verdi i balansen ved verdifall som forventes ikke å være forbigående. Nedskrivningen skal reverseres i den utstrekning grunnlaget for nedskrivningen ikke lenger er til stede.

Omløpsmidler skal vurderes til det laveste av anskaffelseskost og virkelig verdi. Vurdering til laveste verdi skal fravikes når dette er i samsvar med god kommunal regnskapsskikk for regnskapsføring av sikring. Markedsbaserte finansielle omløpsmidler skal vurderes til virkelig verdi.

Med unntak av likviditetstrekkrettighet/likviditetslån etter kommuneloven § 50 nr. 5 er gjeld opptatt til formål som nevnt i kommuneloven § 50 langsiktig gjeld. Annen gjeld er kortsiktig gjeld.

Langsiktig gjeld skal vurderes til opptakskost. Langsiktig gjeld skal oppskrives ved varig økning i forpliktelsen. Krav til oppskrivning gjelder ikke ved renteendring på langsiktig gjeld. Oppskrivningen skal reverseres i den utstrekning grunnlaget for oppskrivningen ikke lenger er til stede.

Kortsiktig gjeld skal vurderes til det høyeste av opptakskost og virkelig verdi. Vurdering til høyeste verdi skal fravikes når dette er i samsvar med god kommunal regnskapsskikk for regnskapsføring av sikring. Kortsiktig gjeld som vurderes likt som markedsbaserte finansielle omløpsmidler skal vurderes til virkelig verdi.

0Endret ved forskrift 27 nov 2013 nr. 1383 (i kraft 1 jan 2014).
§ 9.Årsavslutningen

Dersom driftsregnskapet ved regnskapsavslutningen viser seg å gi et regnskapsmessig merforbruk, skal dette reduseres ved å:

1.Stryke eventuelle budsjetterte overføringer fra driftsregnskapet til finansiering av utgifter i årets investeringsregnskap vedtatt av kommunestyret eller fylkestinget selv.
2.Stryke eventuelle avsetninger til fond når disse har vært forutsatt finansiert av årets eller tidligere års løpende inntekter eller innbetalinger.
3.Stryke budsjettert inndekning av tidligere års regnskapsmessige merforbruk når dette har vært forutsatt finansiert av årets eller tidligere års løpende inntekter eller innbetalinger.

Strykninger gjennomføres inntil en har tilfredsstilt kravet om at det ikke er foretatt avsetninger/overføringer som ikke er unntatt fra strykninger, samtidig som at kommunen eller fylkeskommunen har et regnskapsmessig merforbruk. Strykninger av budsjettert inndekning av tidligere års regnskapsmessige merforbruk kan først skje når strykninger etter nr. 1 og 2 er gjennomført.

Unntatt fra bestemmelsene om strykninger er avsetninger som er begrunnet i at midlene i medhold av lov, forskrift eller avtale er reservert særskilte formål. Overføring av midler fra deltakerkommune til samkommune kan ikke avsettes til bundet fond i samkommunen, med mindre midlene i medhold av lov, forskrift eller avtale med tredjepart er reservert særskilte formål.

Dersom utgifter, utbetalinger og avsetninger i investeringsregnskapet ikke fullt ut kan finansieres av inntekter, innbetalinger og bruk av avsetninger i investeringsregnskapet, skal det udekkede beløpet føres opp til dekning på investeringsbudsjettet i det år regnskapet legges frem. Det udekkede beløpet skal først reduseres ved å redusere budsjetterte avsetninger finansiert av inntekter i investeringsregnskapet og ved å overføre budsjettert, ikke disponert bruk av ubundne investeringsfond til prosjekter med manglende finansiell dekning. Eventuelle udisponerte beløp i investeringsregnskapet føres opp til inntekt i investeringsbudsjettet i det år regnskapet legges frem.

Dersom samkommunens regnskap ved årsavslutningen for år 2 viser at et merforbruk fra år 1 ikke er dekket inn, skal samkommunen ved årsavslutningen for år 2 redusere merforbruket fra år 1 ved bruk av disposisjonsfond så langt det er midler på fondet.

0Endret ved forskrift 14 juni 2012 nr. 534 (i kraft 1 juli 2012).
§ 10.Regnskapsfrister og behandling av årsregnskap og årsberetning

Årsregnskapet og årsberetningen skal vedtas av kommunestyret og fylkestinget selv senest seks måneder etter regnskapsårets slutt.

Årsregnskapet skal være avlagt innen 15. februar i året etter regnskapsåret.

Administrasjonssjefen eller kommune-/fylkesrådet utarbeider årsberetningen, og fremmer denne for det organ kommunestyret eller fylkestinget bestemmer. Årsberetningen skal avgis uten ugrunnet opphold, og senest innen 31. mars. Hvis årsberetningen ikke fremmes for kontrollutvalget, skal den oversendes til kontrollutvalget før kontrollutvalget avgir uttalelse til årsregnskapet. Årsberetningen skal foreligge til behandling i kommunestyret eller fylkestinget samtidig med at årsregnskapet skal behandles.

Der det er vesentlige avvik mellom utgifter i årsregnskapet og bevilgning til formålet i regulert budsjett, skal det redegjøres for avviket. Tilsvarende gjelder ved avvik mellom inntekter i årsregnskapet og regulert budsjett.

Administrasjonssjefen eller kommune-/fylkesrådet skal vurdere tiltak for å bedre den økonomiske oppfølgingen gjennom året dersom det oppstår vesentlige avvik fra regulert budsjett.

0Endret ved forskrifter 15 juni 2004 nr. 906 (i kraft 1 juli 2004), 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2008).
§ 11.Offentlighet, innsendelse av årsregnskap og årsberetning

Årsregnskapet er offentlig fra det tidspunkt det er avlagt.

Årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen skal snarest mulig og senest én måned etter at årsregnskapet er vedtatt sendes til departementet og Statistisk sentralbyrå. Ved oversendelsen til departementet vedlegges kontrollutvalgets uttalelse, formannskapets eller fylkesutvalgets innstilling og kommunestyrets eller fylkestingets vedtak i forbindelse med behandlingen av årsregnskapet og årsberetningen.

0Endret ved forskrift 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2008).
§ 12.Regnskap og beretning for interkommunalt og interfylkeskommunalt samarbeid

For regnskapet og beretningen for interkommunalt eller interfylkeskommunalt samarbeid etter kommuneloven § 27 gjelder følgende særregler:

1.Regnskapet for samarbeidet skal inngå i årsregnskapet til den kommunen eller fylkeskommunen hvor samarbeidet har sitt hovedkontor.
2.Styret vedtar selv samarbeidets regnskap og beretning på grunnlag av innstilling fra samarbeidets administrasjon. Dersom samarbeidet ikke har egen administrasjon, fremmer administrasjonssjefen i den kommunen eller fylkeskommunen hvor samarbeidet har sitt hovedkontor forslag som nevnt. De deltakende kommunene og fylkeskommunene kan bestemme at regnskapet og beretningen ikke er endelig før det er godkjent av de respektive kommunestyrer og/eller fylkesting.
3.I note til årsregnskapet til den kommunen eller fylkeskommunen hvor samarbeidet har sitt hovedkontor, skal angis overføringer til/fra samarbeidet og de deltakende kommunene og fylkeskommunene, samarbeidets egne inntekter i regnskapsåret samt disponeringen av overføringer og inntekter som nevnt.
4.I årsberetningen til den kommunen eller fylkeskommunen hvor samarbeidet har sitt hovedkontor skal det gis opplysninger om forhold som er viktige for å bedømme samarbeidets stilling og resultatet av virksomheten, og som ikke fremgår av årsregnskapet, samt om andre forhold som er av vesentlig betydning for samarbeidet.
§ 13.Regnskapsføring av pensjon
§ 13-1.Pensjonsforpliktelser, pensjonsmidler og pensjonsutgifter
A.Kommunens eller fylkeskommunens pensjonsforpliktelser ved regnskapsårets slutt skal føres opp under passiva i balanseregnskapet. Kommunens eller fylkeskommunens pensjonsmidler skal føres opp under aktiva.
B.Kommunens eller fylkeskommunens pensjonspremie i året skal føres til utgift i kommunens eller fylkeskommunens årsregnskap (driftsdel). Dersom en andel av premien er tilordnet lønnsutbetalinger som i henhold til god kommunal regnskapsskikk er ført i årsregnskapets investeringsdel føres også tilsvarende andel av pensjonspremien her.
C.Kommunens eller fylkeskommunens netto pensjonskostnad i året, skal spesifiseres i note til årsregnskapet.
D.Differansen mellom årets pensjonspremie, eksklusive omkostninger til administrasjon og forvaltning av pensjonsordningen, og årets netto pensjonskostnad (årets premieavvik) skal håndteres etter reglene i § 13-4 bokstav A og B. Premie for rentegaranti regnes som omkostninger etter første punktum. Reglene i § 13-4 bokstav A og B gjelder tilsvarende for avvik mellom arbeidsgiveravgift i henhold til årets premie og beregnet arbeidsgiveravgift i henhold til beregnet netto pensjonskostnad.
E.Kommunens eller fylkeskommunens pensjonsmidler, pensjonsforpliktelser og beregnet akkumulert premieavvik, jf. bokstav D, skal spesifiseres i note, og beregningsforutsetningene skal angis.
0Endret ved forskrift 23 nov 2011 nr. 1141 (fom regnskapsåret 2012).
§ 13-2.Nærmere om pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler
A.Pensjonsforpliktelser skal beregnes på grunnlag av påløpte pensjonsforpliktelser inklusive virkninger av fremtidig lønnsvekst og pensjonsreguleringer.
B.Som påløpte pensjonsforpliktelser regnes nåverdien av den andel av fremtidige pensjonsytelser som kommunens eller fylkeskommunens ansatte har opptjent rettigheter til.
C.Påløpte pensjonsforpliktelser i årsregnskapet ved regnskapsårets slutt skal beregnes på grunnlag av påløpte forpliktelser ved foregående regnskapsårs slutt tillagt årets pensjonsopptjening og rentekostnad av påløpte pensjonsforpliktelser ved regnskapsårets start, fratrukket årets pensjonsutbetalinger, og korrigert for estimatavvik og virkninger av planendringer etter § 13-4 bokstav D.
D.Pensjonsmidler ved regnskapsårets slutt beregnes på grunnlag av verdien av pensjonsmidlene ved foregående regnskapsårs slutt tillagt årets pensjonspremie og den avkastning på pensjonsmidlene som forventes gjennom regnskapsåret, fratrukket årets pensjonsutbetalinger, og korrigert for estimatavvik etter § 13-4 bokstav D.
E.Som pensjonsmidler regnes alle midler som ugjenkallelig er avsatt til pensjon. Egenkapital i egne pensjonskasser og gjensidig livsforsikringsselskap skal likevel ikke medregnes i pensjonsmidlene.
0Endret ved forskrifter 23 nov 2011 nr. 1141 (fom regnskapsåret 2011), forskrift 23 nov 2011 nr. 1141 (fom regnskapsåret 2012).
§ 13-3.Note om pensjonskostnader og beregning av estimatavvik
A.Som årets netto pensjonskostnad regnes nåverdien av årets pensjonsopptjening tillagt rentekostnader av påløpte pensjonsforpliktelser, og fratrukket forventet avkastning på pensjonsmidlene.
B.Som årets pensjonsopptjening regnes nåverdien av den andel av fremtidige pensjonsytelser, inklusive verdien av fremtidig lønnsvekst og pensjonsreguleringer, som kommunens eller fylkeskommunens ansatte har opptjent rettigheter til i regnskapsåret.
C.Det skal foretas ny beregning av pensjonsmidler og pensjonsforpliktelser samt estimatavvik hvert regnskapsår. Ved ny beregning skal oppdaterte grunnlagsdata og årets forutsetninger legges til grunn, jf. likevel § 13-5 bokstav B. Tilsvarende skal det foretas ny beregning av pensjonsforpliktelsene ved endring av betingelsene i pensjonsordningen (planendringer) samt virkning av planendringene, jf. likevel § 13-5 bokstav B.
D.Estimatavvik og virkningen av planendringer etter § 13-3 bokstav C skal angis hver for seg i note til årsregnskapet.
0Endret ved forskrift 23 nov 2011 nr. 1141 (fom regnskapsåret 2011).
§ 13-4.Håndtering av avvik
A.Årets premieavvik føres opp som inntekt i årsregnskapets drifts- eller investeringsdel dersom pensjonspremien overstiger årets netto pensjonskostnad. Tilsvarende beløp balanseføres mot kortsiktige fordringer.
B.Årets premieavvik føres opp som utgift i årsregnskapets drifts- eller investeringsdel dersom årets netto pensjonskostnad overstiger pensjonspremien. Tilsvarende beløp balanseføres mot kortsiktig gjeld.
C.Årets premieavvik føres til inntekt eller utgift i driftsdelen (eventuelt investeringsdelen) i årsregnskapet for påfølgende år. Et beløp tilsvarende det som føres til inntekt, eventuelt utgift, føres mot kortsiktige fordringer, eventuelt kortsiktig gjeld. Kommunen eller fylkeskommunen kan bestemme at inntektsføring eller utgiftsføring etter første punktum skal fordeles. For premieavvik oppstått i 2014 og senere skal fordeling etter tredje punktum hvert år foretas med 1/7 av opprinnelig premieavvik inntil det enkelte års premieavvik er amortisert i balansen. For premieavvik oppstått i perioden fra 2011 til 2013 skal fordelingen etter tredje punktum hvert år foretas med 1/10 av opprinnelig premieavvik inntil det enkelte års premieavvik er amortisert i balansen. For premieavvik oppstått i perioden fra 2002 til 2010 skal fordeling etter tredje punktum hvert år foretas med 1/15 av opprinnelig premieavvik inntil det enkelte års premieavvik er amortisert i balansen.
D.Estimatavvik for pensjonsmidler og pensjonsforpliktelser samt virkningen av planendringer etter § 13-3 bokstav C regnskapsføres i balansen. Akkumulert estimatavvik for tidligere år som ikke er balanseført regnskapsføres i 2011.
0Endret ved forskrifter 23 nov 2011 nr. 1141 (fom regnskapsåret 2011), 6 mai 2014 nr. 678.
§ 13-5.Nærmere om forutsetninger ved beregning av årets netto pensjonsforpliktelse og netto pensjonskostnad
A.Forutsetningene som skal legges til grunn ved beregning av netto pensjonsforpliktelse og netto pensjonskostnad etter § 13, fastsettes av departementet.
B.Dersom de aktuarmessige beregningsforutsetningene ikke er nærmere fastsatt av departementet, skal disse baseres på anerkjente metoder for beregning av sannsynlighet for død, uførhet, uttak av avtalefestet pensjon, uttreden av pensjonsordning og eventuelle andre forhold av betydning for pensjonsforpliktelsen og pensjonskostnaden. Departementet fastsetter likevel det nærmere tidspunktet for implementering av nye levealdersforutsetninger i beregningene. Departementet fastsetter tidspunktet for implementering av planendringer (pensjonsreformen) i beregningene.
C.Beregningsforutsetningene skal fastsettes ut fra hva som faglig og realistisk kan forventes å bli den langsiktige framtidige utviklingen i økonomiske og aktuarmessige forhold, i den perioden pensjonsforpliktelsene løper.
D.Beregningsforutsetningene skal fastsettes slik at budsjettmessig og regnskapsmessig stabilitet og forutsigbarhet oppnås, og slik at de akkumulerte årlige premieavvik over tid går mot null.
0Endret ved forskrifter 14 des 2005 nr. 1793, 23 nov 2011 nr. 1141 (fom regnskapsåret 2011).
§ 14.Ikraftsetting

Forskriften gjelder fra 1. januar 2001. Fra samme tidspunkt oppheves forskrifter av 27. oktober 19931 for kommunale og fylkeskommunale budsjetter og regnskaper, unntatt for interkommunalt og interfylkeskommunalt samarbeid som har fått dispensasjon fra departementet i henhold til § 1.

1Ikke kunngjort i Norsk Lovtidend.

Vedlegg 1

Regnskapsskjema 1A - Driftsregnskapet

Regnskap (år t)Regulert budsjett (år t)Opprinnelig budsjett (år t)Regnskap (år t–1)
1 Skatt på inntekt og formue
2 Ordinært rammetilskudd
3 Skatt på eiendom
4 Andre direkte eller indirekte skatter
5 Andre generelle statstilskudd
6 Sum frie disponible inntekter Sum (L1:L5)
7 Renteinntekter og utbytte
8 Gevinst finansielle instrumenter
(omløpsmidler)
9 Renteutgifter, provisjoner og andre
finansutgifter
10 Tap finansielle instrumenter (omløpsmidler)
11 Avdrag på lån
12 Netto finansinntekter/-utgifter Sum (L7:L11)
13 Til dekning av tidligere års regnskapsmessige merforbruk
14 Til ubundne avsetninger
15 Til bundne avsetninger
16 Bruk av tidligere års regnskapsmessige mindreforbruk
17 Bruk av ubundne avsetninger
18 Bruk av bundne avsetninger
19 Netto avsetninger Sum (L13:L18)
20 Overført til investeringsregnskapet
21 Til fordeling drift L6 + L12 - L19 - L20
22 Sum fordelt til drift (fra skjema 1B)
23 Regnskapsmessig merforbruk/mindreforbruk(L22 - L21)
 
0Endret ved forskrifter 2 nov 2010 nr. 1397 (fom regnskapsåret 2010), 9 nov 2011 nr. 1108 (fom regnskapsåret 2012).

Regnskapsskjema 1B - Driftsregnskapet 

Til fordeling drift (fra regnskapsskjema 1A)

Fordelt slik:

Her føres opp den faktiske fordelingen spesifisert på samme detaljeringsnivå som kommunestyrets/fylkestingets vedtak av driftsbudsjettet.

Vedlegg 2

Regnskapsskjema 2A - Investeringsregnskapet

Regnskap (år t)Regulert budsjett (år t)Opprinnelig budsjett (år t)Regnskap (år t–1)
1 Investeringer i anleggsmidler
2 Utlån og forskutteringer
3 Kjøp av aksjer og andeler
4 Avdrag på lån
5 Dekning av tidligere års udekket
6 Avsetninger
7 Årets finansieringsbehov SUM (L1:L6)
8 Finansiert slik:
9 Bruk av lånemidler
10 Inntekter fra salg av anleggsmidler
11 Tilskudd til investeringer
12 Kompensasjon for merverdiavgift
13 Mottatte avdrag på utlån og refusjoner
14 Andre inntekter
15 Sum ekstern finansiering SUM (L9:L14)
16 Overført fra driftsregnskapet
17 Bruk av tidligere års udisponert
18 Bruk av avsetninger
19 Sum finansiering SUM (L15:L18)
20 Udekket/udisponert L7 - L19
0Endret ved forskrifter 9 nov 2011 nr. 1108 (fom regnskapsåret 2012), 27 nov 2013 nr. 1383 (i kraft 1 jan 2014).

Regnskapsskjema 2B - Investeringsregnskapet 

Til investeringer i anleggsmidler (fra regnskapsskjema 2A)

Fordelt slik:

Her føres opp den nærmere fordeling av «Investeringer i anleggsmidler» på de ulike investeringsrammene/-prosjektene spesifisert på samme nivå som i kommunestyrets/fylkestingets vedtak av investeringsbudsjettet.

Vedlegg 3 

Balanseregnskapet 

Eiendeler

A.Anleggsmidler

Faste eiendommer og anlegg

Utstyr, maskiner og transportmidler

Utlån

Aksjer og andeler

Pensjonsmidler

B.Omløpsmidler

Kortsiktige fordringer

Premieavvik

Aksjer og andeler

Sertifikater

Obligasjoner

Derivater

Kasse, postgiro, bankinnskudd 

Egenkapital og gjeld

C.Egenkapital

Disposisjonsfond

Bundne driftsfond

Ubundne investeringsfond

Bundne investeringsfond

Regnskapsmessig mindreforbruk (drift)

Regnskapsmessig merforbruk (drift)

Udisponert investeringsregnskapet

Udekket investeringsregnskapet

Kapitalkonto

Endring av regnskapsprinsipp som påvirker AK (drift)

Endring av regnskapsprinsipp som påvirker AK (investering)

D.Gjeld

Langsiktig gjeld

Ihendehaverobligasjonslån

Pensjonsforpliktelse

Sertifikatlån

Andre lån

Kortsiktig gjeld

Kassekredittlån

Annen kortsiktig gjeld

Derivater

Premieavvik

Memoriakonti:

Ubrukte lånemidler

Andre memoriakonti

Motkonto for memoriakontiene 

0Vedlegg 3 endret ved forskrifter 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2008), 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2010), 27 nov 2013 nr. 1383 (i kraft 1 jan 2014).

Vedlegg 4 

Økonomisk oversikt - Drift 

Brukerbetalinger

Andre salgs- og leieinntekter

Overføringer med krav til motytelse

Rammetilskudd

Andre statlige overføringer

Andre overføringer

Inntekts- og formuesskatt

Eiendomsskatt

Andre direkte og indirekte skatter

Sum driftsinntekter 

Lønnsutgifter

Sosiale utgifter

Kjøp av varer og tjenester som inngår i kommunens tjenesteproduksjon

Kjøp av tjenester som erstatter kommunal tjenesteproduksjon

Overføringer

Avskrivninger

Fordelte utgifter

Sum driftsutgifter 

Brutto driftsresultat 

Renteinntekter og utbytte

Gevinst finansielle instrumenter (omløpsmidler)

Mottatte avdrag på utlån

Sum eksterne finansinntekter 

Renteutgifter og låneomkostninger

Tap finansielle instrumenter (omløpsmidler)

Avdrag på lån

Utlån

Sum eksterne finansutgifter 

Resultat eksterne finanstransaksjoner 

Motpost avskrivninger 

Netto driftsresultat 

Bruk av tidligere års regnskapsmessige mindreforbruk

Bruk av disposisjonsfond

Bruk av bundne driftsfond

Sum bruk av avsetninger 

Overført til investeringsregnskapet

Avsatt til dekning av tidligere års regnskapsmessige merforbruk

Avsatt til disposisjonsfond

Avsatt til bundne driftsfond

Sum avsetninger 

Regnskapsmessig merforbruk/mindreforbruk 

0Endret ved forskrifter 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2010), 2 nov 2010 nr. 1397 (fom regnskapsåret 2010), 9 nov 2011 nr. 1108 (fom regnskapsåret 2012).

Vedlegg 5 

Økonomisk oversikt - Investering 

Salg av driftsmidler og fast eiendom

Andre salgsinntekter

Overføringer med krav til motytelse

Kompensasjon for merverdiavgift

Statlige overføringer

Andre overføringer

Renteinntekter og utbytte

Sum inntekter 

Lønnsutgifter

Sosiale utgifter

Kjøp av varer og tjenester som inngår i kommunens tjenesteproduksjon

Kjøp av tjenester som erstatter kommunal tjenesteproduksjon

Overføringer

Renteutgifter og omkostninger

Fordelte utgifter

Sum utgifter 

Avdrag på lån

Utlån

Kjøp av aksjer og andeler

Dekning av tidligere års udekket

Avsatt til ubundne investeringsfond

Avsatt til bundne investeringsfond

Sum finansieringstransaksjoner 

Finansieringsbehov 

Bruk av lån

Salg av aksjer og andeler

Mottatte avdrag på utlån

Overført fra driftsregnskapet

Bruk av tidligere års udisponert

Bruk av disposisjonsfond

Bruk av bundne driftsfond

Bruk av ubundne investeringsfond

Bruk av bundne investeringsfond

Sum finansiering 

Udekket/udisponert 

0Endret ved forskrifter 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2010), 9 nov 2011 nr. 1108 (fom regnskapsåret 2012), 27 nov 2013 nr. 1383 (i kraft 1 jan 2014).

Vedlegg 6 

Lånefondet 

Lånefondets bevilgningsregnskap

R
(år t)
B
(år t)
R
(år t-1)
Lønn inkl. sosiale utgifter
Utstyr mv.
Låneomkostninger mv. eksterne lån
Renteutgifter eksterne lån
Sum utgifter
Avdrag på eksterne lån
Interne utlån
Sum utbetalinger
Sum anvendelse av midler
Refunderte administrasjonsutgifter og låneomkostninger mv.
Refunderte renteutgifter
Sum inntekter
Nye låneopptak
Interne avdrag på utlån
Sum innbetalinger
Sum anskaffelse av midler
Beregnet disponibel beholdning
Årets kontantoverskudd
Årets kontantunderskudd
 

Lånefondets balanseregnskap

R
(år t)
R
(år t-1)
Endring
Eiendeler mv.
Kasse og bankinnskudd:
Ihendehaverobligasjoner:
Sertifikater:
Forfalte, ikke betalte interne renter:
Forfalte, ikke betalte interne avdrag:
Interimskonti:
Interne utlån:
Hjelpekonto bevilgningsregnskapet
Urealiserte kurstap eksterne lån
Sum eiendeler mv.
Gjeld
Forfalte, ikke betalte eksterne renter:
Forfalte, ikke betalte eksterne avdrag:
Lånegjeld:
Sum gjeld
Avslutningskonti
Budsjettregnskapet
Balansekonto
Urealisert kursgevinst eksterne lån
Sum gjeld og avslutningskonti

Merknader til forskrift om årsregnskap og årsberetning (for kommuner og fylkeskommuner)

Til § 1

Kommunelovens bestemmelser om årsregnskap og årsberetning er å finne i § 48. Virkeområdet for de nevnte bestemmelser følger av kommuneloven § 2. Forskriften har samme virkeområde. I § 1 gjøres likevel (delvise) unntak for deler av den kommunale eller fylkeskommunale virksomheten. Unntakene gjelder: Kommunalt eller fylkeskommunalt foretak etter kommuneloven kapittel 11. For slike gjelder forskrift 24. august 2006 nr. 1033.

Forskriften gjelder for interkommunalt eller interfylkeskommunalt samarbeid med eget styre, jf. kommuneloven § 27. Forskriften gjelder ikke for interkommunale selskaper organisert etter lov 29. januar 1999 nr. 6 om interkommunale selskaper.

Bestemmelsene angir at samarbeidstiltak med eget styre, jf. kommuneloven § 27, som etter deltakernes egen vurdering er et eget rettssubjekt, har anledning til å fastsette særbudsjett/særregnskap etter forskrift 17. desember 1999 nr. 1568 om årsbudsjett, årsregnskap og årsberetning for interkommunale selskaper. Det avgjørende for om virksomheten har anledning til å føre særregnskap, er om virksomheten er å anse som et eget rettssubjekt. Vurderingen av om virksomheten er eget rettssubjekt foretas av deltaker (fylkes)kommunene selv. Deltakerne kan delegere til styret i samarbeidstiltaket å treffe beslutning både om virksomheten skal anses som eget rettssubjekt, og om den skal føre eget særregnskap.

Bestemmelsene legger i forhold til spørsmålet om adgangen til å føre eget særregnskap, avgjørende vekt på deltakerkommunenes egen vurdering av om virksomheten er en egen juridisk person (eget rettssubjekt). Hvorvidt andre instanser (for eksempel departementet eller en domstol) skulle komme til et annet resultat ved denne vurderingen, har således ingen betydning i forhold til spørsmålet om adgang til å føre eget regnskap. Det har videre ikke betydning i forhold til dette spørsmålet om en domstol i forhold til andre spørsmål hvor det er relevant å vurdere status som eget rettssubjekt skulle komme til at enheten ikke er en egen juridisk person. Det er imidlertid ikke naturlig at den vurdering deltakerkommunene gjør - og den konklusjon de treffer - avviker mye fra det som i rettspraksis er lagt til grunn for vurderingen av om interkommunale enheter skal anses som egne rettssubjekter. Deltakerkommunene bør derfor så langt som mulig basere sin vurdering på kriterier som er lagt til grunn i rettspraksis.

En høyesterettsdom referert i Rt 1997 s.623 stiller opp en rekke kriterier som er relevante i forbindelse med vurderingen av om et samarbeidstiltak er en egen juridisk person. I den konkrete saken som dommen gjaldt, var noen av de viktige kriteriene knyttet til om virksomheten selv inngår kontrakter, disponerer egne midler, om den har ressurser til å dekke forpliktelser. Ytterligere sentrale kriterier og momenter for en vurdering av om en virksomhet er et eget rettssubjekt er gjengitt i dommen.

Bestemmelsene trer i kraft fra og med regnskapsåret 2004.

Til § 2

Departementet legger til grunn at reglene i lov 19. november 2004 nr. 73 om bokføring (bokføringsloven) med tilhørende forskrift 1. desember 2004 nr. 1558 om bokføring (bokføringsforskriften) i sin helhet gjelder for kommunal og fylkeskommunal virksomhet som har plikt til å levere næringsoppgave etter ligningsloven eller omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven, jf. bokføringsloven § 2 annet ledd. Bestemmelsene i forskriften her er ikke ment å endre dette.

Første ledd fastsetter at kommuner og fylkeskommuner skal følge reglene i bokføringsloven § 3 til § 14 og reglene i bokføringsforskriften kapittel 2 til 7. Dette innebærer at også virksomhet i kommuner og fylkeskommuner som ikke har bokføringsplikt etter bokføringsloven § 2 annet ledd skal følge reglene i bokføringsloven med tilhørende forskrift. Det følger likevel av bestemmelsen at virksomhet i kommuner og fylkeskommuner som ikke har bokføringsplikt etter bokføringsloven § 2 annet ledd er unntatt reglene i bokføringsforskriften kapittel 8 (om tilleggsbestemmelser og særlige regler for enkelte næringer og bransjer).

Annet ledd fastsetter et unntak fra kravet i bokføringsforskriften § 5-3-2 om kassaapparat mv. Unntaket gjelder dersom kontantsalget er mindre enn 3G i den aktuelle virksomhet, og dersom kontantsalget skjer innenfor virksomhet som ikke er bokføringspliktig etter bokføringsloven § 2 annet ledd. Dokumentasjon av kontantsalget skal i så fall skje i henhold til kravene i bokføringsforskriften § 5-4. Departementet legger til grunn at kravet om kassaapparat mv. i bokføringsforskriften § 5-3-2 likevel gjelder for virksomhet i kommuner og fylkeskommuner som har bokføringsplikt etter bokføringsloven § 2 annet ledd. Unntaket i annet ledd er ikke til hinder for at kommunen eller fylkeskommunen av hensyn til interne kontrollbehov likevel stiller krav om kassaapparat mv. for å dokumentere kontantsalg.

Tredje ledd fastsetter hva som regnes som pliktig regnskapsrapportering. For kommuner og fylkeskommuner vil pliktig regnskapsrapportering være regnskapsrapportering etter kommuneloven (årsregnskap og KOSTRA-rapportering) og kompensasjonsoppgave etter momskompensasjonsloven. Pliktig regnskapsrapportering vil også være rapportering som nevnt i bokføringsloven § 3, jf. bokføringsforskriften § 2-1. Pliktig regnskapsrapportering er definert nærmere fordi avgrensningen av begrepet er bestemmende for hva som skal bokføres, når bokføring skal skje og hvordan opplysningene skal spesifiseres mv. i henhold til reglene i bokføringsloven av 2004 med forskrift.

Til § 3

I § 3 er det fastsatt hva driftsregnskapet og investeringsregnskapet skal omfatte. Det vises her til merknad til tilsvarende bestemmelse (§ 5) i forskrift om årsbudsjett.

Fjerde ledd slår fast at dersom kommunen eller fylkeskommunen har bestemmende innflytelse i selskapet, og kommunen eller fylkeskommunen selger eierandeler i et selskap, skal en andel av salgsinntekten regnes som avkastning på innskutt kapital. Det slås fast at denne andelen skal regnes som løpende inntekt. Avkastning på innskutt kapital skal således føres som inntekt i driftsregnskapet. Ved fusjon av selskaper hvor det utbetales vederlag etter aksjeloven § 13-2, skal vederlaget håndteres regnskapsmessig likt, så langt det passer, med regnskapsreglene for salg av finansielle anleggsmidler. Departementet legger til grunn at nærmere regler for håndtering av vederlag etter aksjeloven § 13-2 gis av Foreningen for god kommunal regnskapsskikk.

Med bestemmende innflytelse skal forstås at kommunen eller fylkeskommunen alene, eller sammen med andre kommuner eller fylkeskommuner, har flertall i generalforsamlingen, og således har bestemmende innflytelse over utbyttebeslutningen etter aksjeloven § 8-2. Med flertall i generalforsamlingen forstås alminnelig flertall etter aksjeloven § 5-17 første ledd, dvs. simpelt flertall. Dersom det i selskapets vedtekter i medhold av aksjeloven § 5-17 tredje ledd er fastsatt andre flertallskrav for beslutningen om utbytte, skal det med flertall i generalforsamlingen forstås disse andre flertallskravene.

Fjerde ledd slår videre fast hvor stor andel av salgsinntekten som skal regnes som avkastning på innskutt kapital. Avkastning på innskutt kapital er gitt av reglene i aksjeloven § 8-1, som med kvantitative begrensninger angir hva som maksimalt kan deles ut som utbytte. Utbytte kan deles ut av årsresultatet, eller av annen egenkapital (normalt tilbakeholdte årsoverskudd). Før utbytte kan deles ut, må det gjøres fradrag for eventuelt udekket underskudd, balanseførte utgifter til forskning og utvikling, goodwill og netto utsatt skattefordel, vedtektsbestemte eller lovbestemte avsetninger, og utbyttebegrensninger angitt i selskapets vedtekter. Dessuten skal det gjøres fradrag for lån til aksjonær, styret, daglig leder, samt pålydende for egne aksjer. Det skal også tas hensyn til forsiktig og god forretningsskikk. Det kan som hovedregel ikke deles ut utbytte dersom egenkapitalen er eller blir lavere enn 10% av balansesummen. Beregningen av avkastning på innskutt kapital skal baseres på selskapets regnskap for året forut for salgsåret. Videre slås det fast at dersom det er utbetalt utbytte til kommunen eller fylkeskommunen i året salget er foretatt, skal dette beløpet komme til fratrekk i det beløpet som er beregnet som avkastning på innskutt kapital. Det slås videre fast at dersom kommunen eller fylkeskommunen selger kun en andel av sine finansielle anleggsmidler i selskapet, skal avkasting på innskutt kapital reduseres forholdsmessig. Eksempelvis dersom kommunen eller fylkeskommunen selger halvparten av sine aksjer i et selskap, skal beløpet som regnes som avkastning på innskutt kapital halveres.

Femte ledd slår fast at denne bestemmelsen gjøres gjeldende for alle udisponerte inntekter som stammer fra salg av finansielle anleggsmidler foretatt fra og med 1. januar 1997. I henhold til reglene inntil 2000 (gml. kommuneloven § 48 nr. 2) måtte udisponerte kapitalinntekter avsettes til kapitalfond. Etter de siste endringene i økonomibestemmelsene i kommuneloven, som trådte i kraft 1. januar 2001, har det vært antatt lovstridig å regne en andel av udisponerte midler fra salg av finansielle anleggsmidler foretatt i 2000 eller tidligere som avkastning på innskutt kapital og løpende inntekt. Femte ledd gir anledning til å anvende reglene om avkastning på innskutt kapital også på udisponerte inntekter som stammer fra salg av finansielle anleggsmidler foretatt i 2000 eller tidligere. Videre slås det fast at reglene om regnskapsføring av avkastning på innskutt kapital ikke gjøres gjeldende for salg av finansielle anleggsmidler foretatt tidligere enn 1. januar 1997.

Til § 4

Etter § 4 skal kommunene og fylkeskommunene fremstille økonomiske oversikter for drift og investering. Det vises her til merknad til tilsvarende bestemmelse (§ 12) i forskrift om årsbudsjett. I den økonomiske oversikten knyttet til driftsregnskapet fremgår kommunens og fylkeskommunens regnskapsmessige merforbruk/mindreforbruk. Dette tilsvarer henholdsvis tidligere forskrifts uinndekket negativt netto driftsresultat (regnskapsmessig underskudd) og ikke disponert netto driftsresultat (regnskapsmessig overskudd) i tidligere forskrift.

Til § 5

§ 5 stiller krav til hvilke tilleggsopplysninger som kommunene og fylkeskommunene som et minimum skal gi til årsregnskapet. Kommunene og fylkeskommunene kan ta med ytterligere noter til årsregnskapet enn krevd i § 5 dersom dette anses nødvendig.

Til § 6

§ 6 gir nærmere regler for lånefondets regnskap. Det er lagt til grunn at gjeldende regler om lånefondet videreføres, jf. bilag 6 i forskrifter for kommunale og fylkeskommunale budsjetter og regnskaper av 1993. Dette er ikke til hinder for at lånefondets regnskap kan føres etter kontoplanen fastsatt i vedlegg 1 til 6 i forskrift 15. desember 2000 nr. 1425 om rapportering fra kommuner og fylkeskommuner.

Til § 7

Kommuneregnskapet skal føres etter anordningsprinsippet, jf. § 48 nr. 2 i kommuneloven. Det innebærer at alle kjente utgifter/utbetalinger og inntekter/innbetalinger i året skal tas med i årsregnskapet for vedkommende år, enten de er betalt eller ikke når årsregnskapet avsluttes.

I § 7 er kun bruk av lån angitt som unntak fra anordningsprinsippet. I budsjett- og regnskapsforskriftene av 1993 er også materialbeholdning og skatteinntekter angitt som unntak fra anordningsprinsippet. For skatteinntekter kan departementet ikke se at den angitte føringsmåten i § 7 i budsjett- og regnskapsforskriftene av 1993 er i strid med anordningsprinsippet. Det innebærer at det fortsatt vil være kommunens andel fra skatteregnskapet for perioden januar til og med desember som skal inntektsføres som skatteinntekter i kommuneregnskapet. Det vil imidlertid fra og med 2001 ikke lenger være anledning til å registrere anskaffelser av materialer mv. direkte i balanseregnskapet, med utgiftsføring i bevilgningsregnskapet etter hvert som forbruket skjer. Departementet presiserer også at anordningsprinsippet innebærer at det fra og med 2001 kun er anledning til å føre påløpte renter i regnskapet.

I 1996 ble det gitt unntak fra anordningsprinsippet for kompensasjon for merverdiavgift til kommuner og fylkeskommuner ved kjøp av visse tjenester fra registrerte næringsdrivende. Her ble det angitt at kompensasjonskravene skal inntektsføres etter kontantprinsippet. Fra og med årsregnskapet for 2001 skal kompensasjonskravene føres etter anordningsprinsippet, det vil si når refusjonskravet er «kjent». Departementet legger til grunn at refusjonskravet ikke er kjent før kommunen eller fylkeskommunen sender oppgave over de beløp som kreves kompensert til fylkesskattekontoret i året etter at anskaffelsen ble foretatt. Det vil som et eksempel si at kompensasjonskrav for 2001 først kan inntektsføres i årsregnskapet 2002.

Ved endring av regnskapsprinsippene for private virksomheter er det slik at virkningen av denne skal føres direkte mot egenkapitalen, jf. § 4-3 i regnskapsloven. Departementet legger på samme måte til grunn at virkningen av endringen i håndteringen av anordningsprinsippet (materialbeholdning, momskompensasjon og renter) i 2001 skal føres direkte mot egenkapitalen, nærmere bestemt mot likviditetsreserven. Endringene vil dermed ikke ha noen resultateffekt i kommuneregnskapet for 2001.

Kommuneloven § 48 fastsetter at årsregnskapet skal føres i overensstemmelse med god kommunal regnskapsskikk. Foreningen for god kommunal regnskapsskikk ble stiftet 1. november 2000. Denne foreningen vil etter hvert komme med uttalelser, anbefalinger og kommunale regnskapsstandarder som vil angi hvordan transaksjoner skal håndteres. Inntill disse foreligger, kan det være tvil om den regnskapsmessige håndteringen av enkelte transaksjoner. I så fall bør en ta utgangspunkt i kommunelovgivningens bestemmelser om årsbudsjett og årsregnskapet, samt de prinsipper som ligger til grunn for disse bestemmelsene, jf. Ot.prp.nr.43 (1999-2000). Forskrifter for kommunale og fylkeskommunale budsjetter og regnskaper av 1993 kan også gi relevant veiledning.

Departementet legger til grunn at Foreningen for god kommunal regnskapsskikk etter hvert vil gi nærmere prinsipper for skillet mellom hva som skal føres i driftsregnskapet og i investeringsregnskapet.

Departementet minner for øvrig om at løpende vedlikeholdsutgifter fortsatt skal utgiftsføres i driftsregnskapet. Påkostninger skal utgiftsføres i investeringsregnskapet og aktiveres i balanseregnskapet. Som vedlikehold av bygninger regnes tiltak for å holde en bygning i stand, med en standard tilsvarende da bygningen stod ferdig som nybygg. Tiltak som fører bygningen til en annen stand eller bedre standard enn den har vært i tidligere, regnes som påkostning (dvs. investering).

Det er vedlikehold når:

-Bygninger males/beises
-Ytterkledninger blir skiftet til tilsvarende kledning
-Vinduer blir skiftet ut
-Taktekking blir skiftet ut
-Komponenter i ventilasjonsanlegg blir skiftet ut.

Det er derimot en påkostning når:

-Det blir foretatt ombygging eller påbygging
-Det blir byttet til bygningsdeler med en vesentlig høyere standard
-Det blir etterisolert i forbindelse med skifte av ytterkledning eller taktekking
-Det bli installert ventilasjonsanlegg i en bygning som fra før har naturlig ventilasjon.

Departementet gjør for øvrig oppmerksom på at ordningen med gjeldsavdragsfond (jf. § 2 annet ledd i forskrift av 1. januar 1999 nr. 4032 om avdragstid og andre lånevilkår) ikke er videreført med de nye økonomibestemmelsene i kommuneloven, jf. Ot.prp.nr.43 (1999-2000). Kommuner og fylkeskommuner som måtte ha gjeldsavdragsfond fra tidligere år må håndtere dette som et bundet driftsfond.

Til syvende ledd:

Første setning fastslår at virkningen av endringer i regnskapsprinsipp som oppstår i 2008 og senere som påvirker arbeidskapitalen, skal føres direkte mot konto for prinsippendringer fra og med 2008. I 2008 vil dette gjelde tilskuddet til ressurskrevende tjenester som utbetales i 2008. I 2008 inntektsføres forventet tilskuddsutbetaling i 2009 basert på den nye ordningen.

Andre setning fastslår at virkningen av endringer i regnskapsprinsipp i 2007 og tidligere, og som ligger under likviditetsreserven, skal overføres fra likviditetsreserven til konto for prinsippendringer senest fra 31. desember 2009. Overføringen anses ikke som bruk av og avsetning til fond, men skal opplyses i note.

Som endring i regnskapsprinsipp regnes endringer i retningslinjer for periodisering og måling av regnskapsposter, jf. KRS (F) 5. Videre regnes pålagt endret praktisering av anordningsprinsippet som endring i regnskapsprinsipp. Dette vil kun omfatte endringer knyttet til feriepenger i 1992 og 1994, momskompensasjon for 1999 utbetalt i 2001, endring i føring av påløpte renter i 2001 og endring i føring av materiallager i 2001. Endret praktisering som skyldes feil anvendelse av anordningsprinsippet omfattes ikke. I forbindelse med forskriftsendringen skal endring i regnskapsprinsipp i tillegg omfatte endret periodisering av tilskuddet til ressurskrevende brukere i 2008 (kommunene), og innlemmingen av lærlingtilskuddet i 2003 (fylkeskommunene).

Tredje setning slår fast at resterende del av likviditetsreserven, etter at prinsippendringer i 2007 og tidligere er skilt, skal inngå i ubundne fond senest ved avslutningen av regnskapet for 2009. Det er anledning til å gjennomføre dette i 2008. Dette skal synliggjøres som bruk av likviditetsreserven og avsetning til hhv. disposisjonsfond og ubundet investeringsfond i de økonomiske oversiktene, jf. vedlegg 4 og 5.

Fjerde setning slår fast at dersom resterende del av likviditetsreserven er negativ, etter at prinsippendringer i 2007 og tidligere er skilt ut, skal dette dekkes opp gjennom avsetninger til likviditetsreserven og synliggjøres i de økonomiske oversiktene som bruk av hhv. disposisjonsfond og ubundet investeringsfond, senest ved årsavslutningen for 2009. Det er anledning til å gjennomføre dette i 2009. Bruk av fond skal gjennomføres så langt som nødvendig så lenge det er midler på ubundne fond. Det presiseres at dette vil være alle midler som ikke er unntatt fra strykninger iht. § 9.

Femte setning angir som en valgfri mulighet at dersom resterende del av likviditetsreservens investeringsdel er negativt, kan en finansiere dette ved bruk av lån i stedet for ved bruk av fond som nevnt i fjerde setning. Det er imidlertid en forutsetning for bruk av lån at det kan godtgjøres at beløpet er knyttet til lovlig låneformål ihht kommuneloven § 50.

Sjette setning slår fast at dersom det ikke er tilstrekkelig med midler på ubundne fond til å dekke negativ beløp som nevnt i fjerde setning, skal det gjenværende beløp føres mot hhv. regnskapsmessig merforbruk og udekket i investeringsregnskapet, senest ved regnskapsavslutningen for 2009. Ordinære inndekningsregler vil gjelde fra samme år som det gjenværende beløp er ført mot hhv. regnskapsmessig merforbruk og udekket i investeringsregnskapet.

Til § 8

§ 8 gir nærmere regler for verdivurdering i balanseregnskapet. I hovedtrekk er reglene i § 8 identiske med tilsvarende regler i regnskapsloven.

§ 8 fastsetter at anleggsmidler skal vurderes til anskaffelseskost. Anleggsmidlene kan være helt eller delvis finansiert med statstilskudd eller tilskudd fra andre utenfor kommunen. Departementet anbefaler i så fall bruk av nettometoden som en overgangsordning inntill spørsmålet er vurdert av Foreningen for god kommunal regnskapsskikk. Det innebærer at deler av anskaffelseskost som er finansiert av andre trekkes fra avskrivningsgrunnlaget.

I § 8 er det angitt at markedsbaserte finansielle omløpsmidler skal vurderes til virkelig verdi i balanseregnskapet. Med markedsbaserte finansielle omløpsmidler (jf. § 5-8 i regnskapsloven) menes finansielle instrumenter som nevnt i verdipapirhandelloven § 1-2 annet ledd som er

1.er klassifisert som omløpsmiddel,
2.inngår i en handelsportefølje med henblikk på videresalg,
3.omsettes på børs eller i et regulert marked som nevnt i verdipapirhandelloven § 1-3, og
4.har god eierspredning og likviditet.

I § 8 er det angitt hvilke avskrivningsperioder som skal legges til grunn for ulike anleggsmidler. Kommunene og fylkeskommunene skal som hovedregel benytte disse avskrivningsperiodene for anleggsmidlene. Det er som et unntak åpnet for å legge til grunn en kortere avskrivningsperiode dersom det er åpenbart at den økonomiske levetiden til anleggsmidlet er kortere enn de fastsatte avskrivningsperiodene. Med åpenbart menes at den økonomiske levetiden til det aktuelle anleggsmidlet er vesentlig kortere enn de fastsatte avskrivningsperiodene. Det kan uansett ikke legges til grunn en lengre avskrivningsperiode enn det som er angitt.

Til § 9

Dersom driftsregnskapet ved regnskapsavslutningen viser seg å gi et regnskapsmessig merforbruk, skal dette reduseres ved å stryke nærmere angitte disposisjoner. Regnskapsmessig merforbruk tilsvarer uinndekket negativt netto driftsresultat (regnskapsmessig underskudd) i henhold til forskrifter for kommunale og fylkeskommunale budsjetter og regnskaper av 1993.

I bestemmelsen er det angitt at eventuelle budsjetterte overføringer fra driftsregnskapet til finansiering av utgifter i årets investeringsregnskap vedtatt av kommunestyret eller fylkestinget selv skal strykes. Overføringer fra driftsregnskapet til investeringsregnskapet kan fra og med 2001 enten vedtas av kommunestyret/fylkestinget selv eller av underordnede organer/enheter innenfor respektive driftsrammer. Eventuelle overføringer fra driftsregnskapet til investeringsregnskapet som er vedtatt av andre enn kommunestyret/fylkestinget, skal ikke strykes selv om driftsregnskapet viser et regnskapsmessig merforbruk. Dette gjelder selv om overføringene skjer i henhold til delegasjonsvedtak fra kommunestyret/fylkestinget.

Strykninger av budsjettert inndekning av tidligere års regnskapsmessige merforbruk kan først skje når strykninger etter nr. 1 og 2 er gjennomført. Det innebærer at kommunene og fylkeskommunene selv avgjør rekkefølgen på strykninger etter nr. 1 og 2.

Bestemmelsen i tredje ledd siste punktum innebærer at overføring av midler fra deltakerkommuner til samkommuner ikke skal regnes som øremerkete/bundne midler ved regnskapsavslutningen, unntatt i tilfeller der deltakerkommunene overfører eller viderebringer midler til samkommunen som må anses som bundne i henhold til lov, forskrift eller avtale med tredjepart. Overførte midler til samkommunen som deltakerkommuner i første omgang har mottatt fra en tredjepart, og hvor midlene i medhold lov, forskrift eller avtale med tredjepart er reservert særskilte formål, vil være unntatt fra bestemmelsene om strykninger i samkommunens årsregnskap. Det følger av dette at midler som i utgangspunktet er frie for deltakerkommunene, ikke kan overføres og avsettes på bundet fond i samkommunen. Budsjetterte avsetninger av slike (frie) midler i samkommunen må således strykes dersom det foreligger et (foreløpig) regnskapsmessig merforbruk ved regnskapsavslutningen, jf. første ledd nr. 2.

Femte ledd fastsetter at samkommunen ved den endelige årsavslutningen for år 2 skal bruke frie avsetninger (disposisjonsfond) til å dekke merforbruk fra år 1 som ikke er dekket inn etter første punktum. Bestemmelsen innebærer at bruk av disposisjonsfond skal gjennomføres utover budsjettert bruk av avsetninger, så langt det er midler på disposisjonsfondet. Dette innebærer at samkommunen ikke kan framføre et underskudd fra år 1 utover år 2, samtidig som samkommunen har midler på disposisjonsfond ved utgangen av år 2. Bestemmelsen tilsvarer forskrift 15. desember 2000 nr. 1423 om årsbudsjett (for kommuner og fylkeskommuner) § 7 fjerde ledd andre punktum.

Til § 10

§ 10 gir nærmere regler for behandlingen av årsregnskapet og årsberetningen. Det er fastsatt at årsregnskapet og årsberetningen skal vedtas av kommunestyret og fylkestinget senest innen 1. juli.

Til § 11

I henhold til § 11 skal årsregnskapet, årsberetningen og revisjonsberetningen sendes både til departementet og til Statistisk sentralbyrå. Dette skal skje senest én måned etter fastsetting av årsregnskapet, det vil si senest 1. august i året etter regnskapsåret. Ved oversendelsen til departementet vedlegges kontrollutvalgets uttalelse, formannskapets/fylkesutvalgets innstilling og kommunestyrets vedtak i forbindelse med behandlingen av årsregnskapet og årsberetningen. De sistnevnte dokumentene skal ikke sendes til Statistisk sentralbyrå.

Til § 12

§ 12 gir særregler for regnskapet og beretningen for interkommunalt og interfylkeskommunalt samarbeid etter kommuneloven § 27. Regnskap og beretning for slikt samarbeid skal ikke fremstilles som egne dokumenter, men inngå som en integrert del i årsregnskapet og årsberetningen til den kommunen eller fylkeskommunen hvor samarbeidet har sitt hovedkontor. Det vises for øvrig til merknadene til § 13 i forskrift om årsbudsjett

Til § 13-1

Bokstav A slår fast at kommunens brutto pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler skal føres opp i balanseregnskapet. Til og med 2001 har kommunens pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler ikke fremgått av balanseregnskapet. Det er hevet over tvil at kommunen som arbeidsgiver er ansvarlig for pensjonsytelser til ansatte, selv om et livselskap eller en selvstendig pensjonskasse forvalter pensjonsordningen. Kommuneregnskapet bygger på «bruttoprinsippet». Det innebærer at utgifter skal føres opp uten fradrag for tilhørende inntekter. Dette følger av «forskrift om årsregnskap». Kommunens forpliktelser skal etter «god kommunal regnskapsskikk» føres opp uten fradrag for tilhørende fordringer. Bokstav A slår derfor fast at brutto pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler skal fremgå separat. Dette gir to nye balanseposter, Pensjonsmidler under anleggsmidler og Pensjonsforpliktelser under langsiktig gjeld. Måten pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler beregnes og fastsettes på tilsvarer metoden i Norsk aktuarstandard for beregning av pensjonsforpliktelser (NAS), og kommer frem av § 13-2. Beregningen av pensjonsforpliktelse og pensjonsmidler krever særlig kompetanse, og bør foretas av aktuar. Størrelsen på og sammensetningen av pensjonsmidler og pensjonsforpliktelser er angitt i et eget skjema som aktuar leverer til kommunen/fylkeskommunen. Pensjonsforpliktelsene som kommunene har overfor lærerne gjennom ordningen i Statens Pensjonskasse skal inngå i balanseføringen av kommunens brutto pensjonsforpliktelse. Likeledes skal kommunens (fiktive) pensjonsmidler etter Statens Pensjonskasses beregning inngå i kommunens balanseføring av pensjonsmidler. Av dette følger at kommunens pensjonspremie knyttet til ordningen i SPK skal håndteres i tråd med de øvrige bestemmelsene i § 13 om regnskapsføring av pensjon.

Etter regler i kommuneloven, forskrift om årsbudsjett og forskrift om årsregnskap, skal alle kjente utgifter/utbetalinger etter anordningsprinsippet føres opp i drifts- eller investeringsregnskapet. Pensjonspremien må antas som en «kjent» utgift, som etter de ordinære regler skal utgiftsføres. Dette slås fast i bokstav B.

Etter bokstav C pålegges kommunen å beregne årets netto pensjonskostnad. Måten netto pensjonskostnad beregnes på, fremgår av § 13-3. Størrelsen på netto pensjonskostnad har en direkte sammenheng med størrelsen på kommunens pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler. Netto pensjonskostnad skal ikke direkte fremgå av drifts-, investerings- eller balanseregnskapet, men av en noteopplysning hvor netto pensjonskostnad skal være spesifisert. Spesifisert netto pensjonskostnad vil være angitt i skjemaet som aktuar etter sine beregninger leverer til kommunen/fylkeskommunen. Elementene som i sum utgjør årets netto pensjonskostnad og som skal spesifiseres i note er årets pensjonsopptjening, rentekostnad av påløpt pensjonsforpliktelse og forventet avkastning på pensjonsmidler, jf. § 13-3 bokstav A.

Etter bokstav D skal avviket mellom betalt/forfalt pensjonspremie og netto pensjonskostnad (årets premieavvik) i henhold til noteopplysning beregnes. Tilsvarende avviksberegning skal foretas for arbeidsgiveravgift på pensjonspremie og beregnet netto pensjonskostnad, jf. 2. punkt.

Bokstav E pålegger kommunene å spesifisere (brutto) pensjonsforpliktelser, pensjonsmidler og akkumulert premieavvik, jf. bokstav D, i note til årsregnskapet. Akkumulert premieavvik vil være summen av premieavvik under kortsiktige fordringer fratrukket summen av premieavvik under kortsiktig gjeld. Beregningsforutsetningene etter § 13-5 skal også angis i note.

Til § 13-2

Bokstav A slår fast at kommunens pensjonsforpliktelser og beregninger av disse skal ta utgangspunkt i de pensjonsytelser som kan forventes. Det er dermed ikke ytelsene i henhold til lønns- og pensjonsnivå på balansedagen som danner utgangspunkt, men sluttlønnsnivå og forventet nivå på pensjoner de år den ansatte forventes å være pensjonist som danner utgangspunktet for beregningen. Bokstav A slår derfor fast at forventet lønnsvekst (helt frem til pensjonering) og pensjonsreguleringer skal inngå i beregningen av påløpte pensjonsforpliktelser.

Totale pensjonsforpliktelser tar utgangspunkt i pensjonsløftet om fremtidige ytelser til ansatte, herunder alderspensjon, uførepensjon, ektefellepensjon, barnepensjon og AFP (listen er ikke nødvendigvis uttømmende). Forutsetningene som legges til grunn er at de ansatte forblir i stillingen (eventuelt med en tillagt sannsynlighet for frivillig avgang), samt gitte sannsynligheter for dødelighet og uførhet. Videre er utgangspunktet at det ut fra pensjonsløftet lar seg gjøre å beregne en «startytelse» for hver ansatt. Startytelsen er første års pensjonsutbetaling (det være seg alders-, uføre- eller etterlattepensjon eller andre) det året en ansatt mottar pensjon. Startytelsen beregnes ut fra fremskrevet lønnsutvikling (sluttlønn på pensjoneringstidspunktet), og er grunnlaget for en estimert nominell strøm av pensjonsutbetalinger. Summen av disse kontantstrømmene diskonteres til en nåverdi. Denne nåverdien er lik størrelsen på den totale pensjonsforpliktelsen. Å diskontere en fremtidig kontantstrøm til en nåverdi betyr å uttrykke kontantstrømmen i dagens kroneverdi. Eksempelvis vil 1.000 kroner som skal utbetales om 10 år tilsvare et beløp målt i dagens verdi som er lavere enn 1.000 kr. Dersom en ansatt fratrer på balansedagen vil de totale forventede pensjonsytelser reduseres. Påløpte pensjonsforpliktelser skal derfor beregnes særskilt. Påløpt pensjonsforpliktelse vil nærme seg den totale pensjonsforpliktelsen dess høyere andel av de ansatte som har full opptjeningstid. Omvendt vil en høy andel ansatte med kort opptjeningstid innebære stor avstand mellom total pensjonsforpliktelse og påløpt pensjonsforpliktelse. Påløpte pensjonsforpliktelser vil således være den andel av totale pensjonsforpliktelser som de ansatte har opptjent rettigheter til på balansedagen. Dette slås fast i bokstav B.

Bokstav C angir beregningen av påløpte pensjonsforpliktelser som skal føres i balansen etter § 13-1 bokstav A. Beregningen tar utgangspunkt i påløpt pensjonsforpliktelse som ble avlagt i foregående års regnskap. Årets pensjonsopptjening er angitt i § 13-3 bokstav B. Rentekostnaden på påløpte pensjonsforpliktelser, som følger av at pensjonsutbetalingene er kommet ett år nærmere i løpet av regnskapsperioden, skal beregnes på grunnlag av re-estimerte påløpte pensjonsforpliktelser ved inneværende regnskapsårs begynnelse, jf. § 13-3 bokstav C. Årets estimatavvik for pensjonsforpliktelsene etter § 13-4 bokstav C pkt. 2 eller D pkt. 2 skal inngå. Differansen mellom påløpte pensjonsforpliktelser ved regnskapsårets slutt og påløpte pensjonsforpliktelser avlagt i foregående års regnskap føres med motpost kapitalkonto (forklaring: økning pensjonsforpliktelse debet kapitalkonto, reduksjon pensjonsforpliktelse kredit kapitalkonto).

Bokstav D angir beregningen av pensjonsmidler som skal føres i balansen etter § 13-1 bokstav A. Beregningen tar utgangspunkt i pensjonsmidler som ble avlagt i foregående års regnskap. Avkastning på pensjonsmidlene som forventes gjennom regnskapsåret skal beregnes med utgangspunkt i faktiske pensjonsmidler (målt til virkelig verdi), som foreligger ved regnskapsårets start. Årets estimatavvik for pensjonsmidlene etter § 13-4 bokstav C pkt. 2 eller D pkt. 2 skal inngå. Differansen mellom årets pensjonsmidler ved regnskapsårets slutt og pensjonsmidler avlagt i foregående års regnskap føres med motpost kapitalkonto (forklaring: økning pensjonsmidler kredit kapitalkonto, reduksjon pensjonsmidler debet kapitalkonto).

Av § 13-1 bokstav D pkt. 2 går det frem at det skal beregnes arbeidsgiveravgift av netto pensjonskostnad. Forskjellen mellom pensjonsmidler og pensjonsforpliktelse i balansen, innebærer en forpliktelse til å innbetale ytterligere arbeidsgiveravgift. Det skal dermed foretas en særskilt beregning av arbeidsgiveravgift av bokført netto pensjonsforpliktelse (pensjonsforpliktelse fratrukket pensjonsmidlene). Denne forpliktelsen skal bokføres som en langsiktig forpliktelse med motpost i egenkapitalens kapitalkonto.

Bokstav E definerer «pensjonsmidler», jf. også lov om forsikringsvirksomhet § 7-6 og § 8-2.

Til § 13-3

Bokstav A angir beregning av årets «netto pensjonskostnad». Som det fremgår av § 13-2 nærmer påløpte pensjonsforpliktelser for den enkelte ansatte seg de totale pensjonsforpliktelsene dess lenger den ansattes opptjeningstid er. Når den ansatte gjennom et regnskapsår har opptjent ytterligere en (års)andel av totale pensjonsforpliktelser, tilsvarer dette årets pensjonsopptjening. Årets brutto pensjonskostnad utgjøres av årets pensjonsopptjening og av rentekostnaden på påløpte pensjonsforpliktelser som følge av at utbetalingen er kommet ett år nærmere. Rentekostnaden beregnes på grunnlag av faktiske forpliktelser ved siste årsskifte (re-estimerte forpliktelser, jf. § 13-3 bokstav C). Ved beregning av årets avkastning skal det tas utgangspunkt i faktiske pensjonsmidler (målt til virkelig verdi som opplyst fra livselskap/pensjonskasse) ved siste årsskifte. Det skal foretas renteberegning (inntekt og kostnad) av årets pensjonsutbetaling. Tilsvarende skal det beregnes renteinntekter av årets premie i henhold til tid på året premien er betalt. Etter Norsk RegnskapsStandard nr. 6, som gjelder for regnskapspliktige etter regnskapsloven, inngår resultatført virkning av endringer i estimater, endringer i pensjonsplaner og avvik mellom forventet og faktisk avkastning i netto pensjonskostnad. Slike endringer og avvik (estimatavvik, jf. bokstav C) behandles ulikt i det kommunale regnskapet og i NRS bokstav 6. Virkninger av endringer og avvik inngår ikke i netto pensjonskostnad etter denne forskriften. Estimatavvik skal i det kommunale regnskapet bokføres under pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler i balansen mot egenkapitalens kapitalkonto, jf. § 13-2 bokstav C og D.

Bokstav B angir beregningen av årets pensjonsopptjening. Når den ansatte gjennom et regnskapsår har opptjent ytterligere en (års)andel av totale pensjonsforpliktelser, tilsvarer dette årets pensjonsopptjening. Årets andel av opptjente pensjonsytelser skal være lineær med utgangspunkt i at de ansatte står i stillingen til pensjoneringstidspunktet og skal ha tatt hensyn til fremtidig lønnsvekst og pensjonsreguleringer. Linearitetsprinsippet som skal ligge til grunn for beregning av årets pensjonsopptjening tilsvarer således linearitetsprinsippet som ligger til grunn for aktuarberegninger iht. NRS nr. 6 og Norsk Aktuarstandard for beregning av pensjonsforpliktelser. For en ansatt som ved ansettelsen har 40 år til pensjoneringstidspunktet, vil opptjent andel hvert år være 1/40 av den totale pensjonsforpliktelsen.

Ved avlagt regnskap er regnskapsførte pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler estimater. I påfølgende regnskapsår vil en få vite hva pensjonsmidlene faktisk ble. Videre vil en ha oppdatert informasjon om grunnlagsdata og beregningsforutsetninger som var utgangspunktet for beregningen av pensjonsforpliktelsene. Grunnlagsdata knytter seg til hvor mange som omfattes av pensjonsordningen og «nivået» på pensjonsløftet. bokstav C angir at oppdatert informasjon skal legges til grunn for ny estimering av pensjonsforpliktelsene ved regnskapsårets start. Ny estimering av pensjonsforpliktelsene vil gi et avvik ift. størrelsen som er avlagt i foregående års regnskap. Videre vil de faktiske pensjonsmidlene som opplyses fra livselskapet/pensjonskassen (kunne) avvike fra avlagt størrelse. Disse avvikene kalles årets estimatavvik for hhv. pensjonsforpliktelsene og pensjonsmidlene.

Estimatavviket for hhv. pensjonsforpliktelsene og pensjonsmidlene i bokstav C forklarer forskjellen mellom faktiske/oppdaterte størrelser på pensjonsforpliktelser og pensjonsmidler og størrelsene som er innarbeidet i balansen. Bokstav D angir at beregningen av årets estimatavvik og akkumulerte estimatavvik fra tidligere år skal angis i note.

Til § 13-4

Differansen mellom årets betalte/forfalte premie og årets netto pensjonskostnad er årets premieavvik. Bokstav A angir at differansen skal føres som inntekt dersom den er positiv (premien større enn netto pensjonskostnad). Inntektsføring i drifts- og investeringsdel skjer iht. § 13-1 bokstav B. Tilsvarende beløp debiteres kortsiktige fordringer.

Bokstav B angir at differansen skal føres som utgift dersom den er negativ. Utgiftsføring i drifts- og investeringsdel skjer iht. § 13-1 bokstav B. Beløpet krediteres kortsiktig gjeld.

Avviket mellom arbeidsgiveravgift på premie og netto pensjonskostnad behandles tilsvarende som i bokstav A og bokstav B.

Bokstav C pkt. 1 angir at premieavviket som er resultatført og balanseført etter bokstav A må føres til ugift i året etter regnskapsåret. Premieavviket som er resultatført og balanseført etter bokstav B må føres til inntekt i året etter regnskapsåret. Regelen angir således at årets inntekts-/utgiftsførte premieavvik i utgangspunktet må hhv. utgifts-/inntektsføres i påfølgende regnskapsår. Beregnet arbeidsgiveravgift av resultatført premieavvik skal behandles tilsvarende.

Bokstav C pkt. 2 angir at årets estimatavvik for hhv. pensjonsforpliktelsene og pensjonsmidlene, jf. § 13-3, skal føres direkte mot hhv. pensjonsforpliktelsene og pensjonsmidlene i balansen, med motpost kapitalkonto, jf. merknadene til § 13-2 bokstav C og D. Dette må forstås slik at estimatavviket føres i regnskapet i det året det beregnes. Estimatavvik som beregnes i år T+1 (som gjelder avviket mellom balansestørrelsene per 31. desember år T og 1. januar år T+1) føres således i regnskapet for år T+1.

Bokstav D pkt. 1 angir at resultatføring av premieavviket etter bokstav C pkt. 1 alternativt kan foretas over flere år. Kommunen eller fylkeskommunen velger selv om utgiftsføringen av avvik skal fordeles. Vedtak om å fordele årets avvik på gjenværende opptjeningstid vil være bindene også for håndteringen av senere års avvik. Fordelingen skal da skje lineært over en periode tilsvarende gjennomsnittlig gjenværende opptjeningstid, lik 15 år. En slik fordeling vil tilnærmet innebære at 7% av opprinnelig akkumulert premieavvik regnskapsføres hvert år. Metoden for fordeling er parallell til lineær avskrivning av anleggsmidler, med like årlige beløp. Dersom kommunen eller fylkeskommunen velger å fordele premieavviket etter bokstav D pkt. 1, må kommunen eller fylkeskommunen være konsistent. Kommunen eller fylkeskommunen må da etter bokstav D pkt. 2 også føre estimatavvik mot pensjonsforpliktelsene og pensjonsmidlene i balansen med fordeling over 15 år. Fordelingen starter fra og med det året estimatavvik beregnes.

Bokstav E angir at det beløpet som utgiftsføres etter bokstav C eller D, skal kreditere kortsiktige fordringer. Eventuelt ved inntektsføring etter bokstav C eller D, skal beløpet debitere kortsiktig gjeld.

Til § 13-5

Bokstav A slår fast at de forutsetningene som skal legges til grunn for beregning av netto pensjonsforpliktelse og netto pensjonskostnad i henhold til denne forskrift § 13 skal fastsettes av departementet. Dette gjelder i utgangspunktet både de økonomiske forutsetninger som forventet lønnsvekst, diskonteringsrente for pensjonsforpliktelsen, avkastningsrente på pensjonsmidlene, regulering av pensjoner og av folketrygdens grunnbeløp, og de aktuarmessige forutsetninger for uføresannsynlighet, død og AFP-uttak mv.

Bokstav B angir at de aktuarmessige beregningsforutsetninger skal baseres på anerkjente metoder for beregning av sannsynlighet for død, uførhet, uttak av avtalefestet pensjon, uttreden av pensjonsordning og eventuelle andre forhold av betydning, med mindre departementet selv ikke har angitt nærmere hvilke aktuarmessige forutsetninger som skal legges til grunn.

Bokstav C slår fast, at faglige og realistiske vurderinger skal legges til grunn for fastsettelsen av beregningsforutsetningene. Dette innebærer at det skal benyttes aktuarmessig og økonomisk faglig skjønn i vurderingen av hva som kan forventes å være en realistisk langsiktig framtidig utvikling i økonomiske og aktuarmessige forhold i den perioden pensjonsforpliktelsene løper. Kravet om realisme innebærer at beregningsforutsetningene må vurderes årlig, og at de enkelte beregningsforutsetningene skal være innbyrdes konsistente i forhold til den utvikling som kan forventes.

Bokstav D slår fast at beregningsforutsetningene skal fastsettes ut fra hensynet til stabilitet og forutsigbarhet i budsjettering og regnskapsføring av pensjoner. Hensynet til stabilitet innebærer at det i de årlige vurderinger som departementet skal foreta ligger et vesentlighetskrav. Dersom det ikke har inntruffet vesentlige endringer i de underliggende økonomiske og aktuarmessige forhold som kan forventes å ha betydning for den langsiktige utviklingen i beregningsforutsetningene, og derigjennom pensjonsforpliktelsen og pensjonskostnadene, skal det ikke være nødvendig å foreta endringer i beregningsforutsetningene.

Hensynet til forutsigbarhet tilsier at beregningsforutsetningene for et år skal fastsettes på et tidspunkt slik at kommunene og fylkeskommunene kan innarbeide pensjonskostnadene i årsbudsjettet for året, og at beregningsforutsetningene som hovedregel ikke skal endres i løpet av regnskapsåret.

I realismekravet etter bokstav C ligger samtidig, at dersom det etter at departementet har fastsatt beregningsforutsetningene for et år, har inntruffet vesentlige endringer i de underliggende økonomiske og aktuarmessige forhold som kan forventes å ha betydning for den langsiktige utviklingen i beregningsforutsetningene, så kan det bli nødvendig å foreta endringer i beregningsforutsetningene. Nødvendigheten av å endre beregningsforutsetningene må bero på helt uforutsette særskilte hendelser som påvirker den langsiktige utviklingen i økonomiske og aktuarmessige forhold i vesentlig grad, og må veies opp mot hensynet til forutsigbarhet.

Videre slås det fast i bokstav D, at forutsetningene skal fastsettes slik at summen av de årlige premieavvik over tid går mot null. Dette innebærer at beregningsforutsetningene må fastsettes slik, at summen av de årlige regnskapsmessige pensjonskostnader over tid samsvarer med summen av de årlige betalte pensjonspremier.

Forskriften gjelder fra og med regnskapsåret 2005.

Til § 14

Forskrift om årsregnskap og årsberetning gjelder fra 1. januar 2001. 

0Merknadene endret ved forskrifter 22 aug 2003 nr. 1108 (i kraft 1 jan 2004), 9 des 2003 nr. 1516 (i kraft 1 jan 2004), 22 sep 2004 nr. 1305 (fom regnskapsåret 2004), 9 feb 2005 nr. 184, 14 des 2005 nr. 1793, 10 des 2007 nr. 1681 (i kraft 1 jan 2008), 4 mars 2010 nr. 354 (i kraft 1 jan 2011), 9 nov 2011 nr. 1108 (fom regnskapsåret 2012), 14 juni 2012 nr. 534 (i kraft 1 juli 2012), 27 nov 2013 nr. 1383 (i kraft 1 jan 2014).